1、從管理學(xué)角度看內(nèi)部控制【摘要】本文從管理學(xué)根底理論角度分析內(nèi)部控制，分別闡述了內(nèi)部控制定義和其在企業(yè)管理中的定位、內(nèi)部控制中人的因素、內(nèi)部控制與我國(guó)的文化結(jié)合、并結(jié)合我國(guó)公司治理問(wèn)題、最后提出優(yōu)質(zhì)的內(nèi)部控制的前提和根底條件?！娟P(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制管理理論公司治理企業(yè)文化重視人1936年美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身發(fā)布了?注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審查?文告，首次使用了“內(nèi)部控制這個(gè)名稱。此時(shí)對(duì)內(nèi)部控制的定義側(cè)重于內(nèi)部牽引，內(nèi)部牽引在會(huì)計(jì)制度中的應(yīng)用從而有利于財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性評(píng)測(cè)。1972年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)于內(nèi)部控制的定義進(jìn)展了改良，以內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制來(lái)綜合表述內(nèi)部控制的概念。1

2、988年aipa發(fā)布sasn.55中用內(nèi)部控制構(gòu)造取代之前的“制度二分法定義。我們目前大多數(shù)學(xué)者定義的概念s的內(nèi)部控制整合框架。美國(guó)s的定義：內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層以及其他員工影響施行的，旨在保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效果和效率以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循而提供合理保證的過(guò)程。本人無(wú)意于討論內(nèi)部控制的明確定義，但從管理學(xué)理論對(duì)待內(nèi)部控制，內(nèi)部控制僅僅是實(shí)現(xiàn)某種目的的一個(gè)工具或者說(shuō)是一種機(jī)制、一種策略甚至是一項(xiàng)明確的政策。當(dāng)然這個(gè)工具是動(dòng)態(tài)性的，會(huì)根據(jù)外部環(huán)境的變化不斷調(diào)整的。一、內(nèi)部控制的管理定位從成熟期的內(nèi)部控制理論來(lái)看，學(xué)術(shù)界受到s和sx法案的影響最大，幾乎是每個(gè)研究?jī)?nèi)部控制的學(xué)者必須提

3、及到的內(nèi)容。但是無(wú)論是s還是sx都僅僅是在一系列財(cái)務(wù)欺詐案件之后，相關(guān)部門所做出來(lái)的合理的反響而已。s報(bào)告和sx法案僅僅是這一系列案件后果中的一小部分成果，從公司制的開(kāi)展歷史上來(lái)看，財(cái)務(wù)造假與反財(cái)務(wù)虛假報(bào)告就從未停頓過(guò)，內(nèi)部控制僅僅是他們兩派斗爭(zhēng)之后的副產(chǎn)品而已。內(nèi)部控制作為世界任何國(guó)家審計(jì)部門或者相關(guān)財(cái)務(wù)政策管理部門親密關(guān)注的焦點(diǎn)，從本質(zhì)上來(lái)看僅僅反響了兩個(gè)方面內(nèi)容：1對(duì)于受托責(zé)任的監(jiān)控，公司所有者要求資產(chǎn)的保值與增值，不希望管理者有太大的冒險(xiǎn)行為，更不希望看到虛假的受托報(bào)告。2決策有用，無(wú)論是“安然“世通還是“銀廣夏等公司的失敗，最終買單的都是投資者，內(nèi)部控制有利于保證投資者的權(quán)益。而本人

4、認(rèn)為，公司造假事件帶來(lái)更大的作用就是投資者的不斷理性，以及對(duì)于將來(lái)投資的慎重和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的加強(qiáng)。內(nèi)部控制僅僅作為一種企業(yè)管理的工具，其效勞于企業(yè)的總體目的，而一個(gè)企業(yè)的正常運(yùn)行和開(kāi)展壯大是一個(gè)過(guò)程，我們不應(yīng)該過(guò)分夸張他的作用。在我看來(lái)，一個(gè)企業(yè)最重要的是其開(kāi)展?fàn)顩r，資本的保值增值才能，假設(shè)一個(gè)企業(yè)沒(méi)有開(kāi)展壯大的潛力，何談其內(nèi)部控制的優(yōu)劣呢？有關(guān)統(tǒng)計(jì)我國(guó)的民營(yíng)企業(yè)平均壽命僅有2.7年，這種情況下我們關(guān)注的或許應(yīng)該是如何讓我們的企業(yè)活得長(zhǎng)一點(diǎn)。二、管理學(xué)根底理論與內(nèi)部控制內(nèi)部控制理論相對(duì)于管理學(xué)理論，僅僅作為管理學(xué)理論的一個(gè)微小的補(bǔ)充。公司制是現(xiàn)代企業(yè)管理理論的基石，我們的管理理論無(wú)不建立在一個(gè)共同

5、的根底：企業(yè)的生存和開(kāi)展。企業(yè)的生存要求企業(yè)必須合法，其中當(dāng)然包括標(biāo)準(zhǔn)其資本市場(chǎng)行為的法案sx，開(kāi)展就要求企業(yè)不斷的資本增值，有盈利。內(nèi)部控制作為管理工具，在企業(yè)生存和開(kāi)展中得到不同程度的應(yīng)用，可以說(shuō)是無(wú)形的。我國(guó)學(xué)者比擬推崇孔茨的管理過(guò)程學(xué)，管理是通過(guò)施行方案、組織、人事、控制等職能來(lái)協(xié)調(diào)組織資源，優(yōu)質(zhì)高效的實(shí)現(xiàn)組織目的的活動(dòng)過(guò)程。用管理學(xué)相關(guān)理論解釋內(nèi)部控制。1控制論看內(nèi)部控制，控制論是研究如何利用控制器，通過(guò)信息的變換與反響作用，使系統(tǒng)能自動(dòng)按照人們預(yù)定的程序運(yùn)行，最終到達(dá)最優(yōu)目的的學(xué)問(wèn)。內(nèi)部控制就是以控制論為根底，分析研究詳細(xì)過(guò)程，對(duì)各個(gè)管理環(huán)節(jié)進(jìn)展有效的調(diào)節(jié)和控制。詳細(xì)來(lái)說(shuō)，任何組織

6、的運(yùn)行，都必須有鼓勵(lì)與約束機(jī)制，然而控制似乎側(cè)重于約束，但是只有有了約束才有鼓勵(lì)，同樣有了鼓勵(lì)也就必須有約束有控制?？刂瓶腕w的行為就會(huì)產(chǎn)生動(dòng)機(jī)，動(dòng)機(jī)形成行為，而任何行為都會(huì)表達(dá)鼓勵(lì)與約束。行為的合理產(chǎn)生鼓勵(lì)，行為的不合理產(chǎn)生約束，此為控制的兩個(gè)方面。2從系統(tǒng)論來(lái)看內(nèi)部控制，任何控制貫穿于企業(yè)管理的整個(gè)過(guò)程，而整個(gè)管理可以看做一個(gè)系統(tǒng)。內(nèi)部控制作為系統(tǒng)自身不斷循環(huán)和提升的必要機(jī)能，類似于人體的免疫系統(tǒng)。如市場(chǎng)行為失效，財(cái)務(wù)造假案例之后的內(nèi)部控制可以看為系統(tǒng)的正常機(jī)制。如大病之人，病愈后其免疫力自然進(jìn)步，下次不會(huì)害怕同一病毒的進(jìn)犯。我國(guó)學(xué)者宋良榮2022對(duì)于內(nèi)部控制的定義為現(xiàn)代意義上的內(nèi)部控制是在

7、長(zhǎng)期的經(jīng)營(yíng)理論過(guò)程中，隨著組織(單位)對(duì)內(nèi)加強(qiáng)管理和對(duì)外滿足社會(huì)需要而逐漸開(kāi)展起的自我檢查、自我調(diào)整和自我制約的系統(tǒng)，其中凝聚了世界上古往今來(lái)的管理思想和理論經(jīng)歷。此定義就強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)代企業(yè)系統(tǒng)中內(nèi)部控制的自我調(diào)節(jié)作用。3從權(quán)變理論來(lái)看內(nèi)部控制。權(quán)變理論認(rèn)為沒(méi)有什么事一成不變的，管理也是一樣，沒(méi)有任何一個(gè)普遍適用的“最好的管理方法。管理方法必須根據(jù)組織所處的內(nèi)外部環(huán)境的變化及時(shí)調(diào)整，如早期階段內(nèi)部控制主要集中在內(nèi)部牽引，之后伴隨著會(huì)計(jì)理論的開(kāi)展，出現(xiàn)了制度二分法，之后伴隨資本市場(chǎng)的開(kāi)展出現(xiàn)了內(nèi)部控制構(gòu)造論，再之后由于管理工具的日益現(xiàn)代化和一系列新現(xiàn)象的發(fā)生促使內(nèi)部控制整體框架理論的開(kāi)展。從權(quán)變理論

8、看，內(nèi)部控制必須根據(jù)各種新情況，不斷的調(diào)整和完善。由于社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、管理環(huán)境的變化，內(nèi)部控制的職能也隨著變化，從而引導(dǎo)內(nèi)部控制理論的演化。三、內(nèi)部控制中的“人人是企業(yè)最重要的資源，管理中應(yīng)該對(duì)人有正確的認(rèn)識(shí)，而對(duì)人的正確認(rèn)識(shí)與一定得社會(huì)開(kāi)展?fàn)顩r相適應(yīng)。內(nèi)部控制中的一切機(jī)制和施行也同樣離不開(kāi)人的因素，對(duì)于人的認(rèn)識(shí)不同我們的內(nèi)部控制理論也會(huì)有差異，對(duì)于人的認(rèn)識(shí)可以看做是控制環(huán)境要素也可以看作為控制對(duì)象要素。管理理論中首先對(duì)人進(jìn)展人性假設(shè)，并且根據(jù)假設(shè)設(shè)定管理理論。對(duì)于人的認(rèn)識(shí)經(jīng)歷了經(jīng)濟(jì)人、社會(huì)人、自我實(shí)現(xiàn)人和復(fù)雜人。麥格雷戈提出了“x“y兩種相反的假設(shè):一種是消極的x理論;另一種是積極的y理論。西蒙

9、的?控制?一書中指出，假設(shè)沒(méi)有監(jiān)視和鼓勵(lì)措施，將會(huì)有70%的人會(huì)逃避責(zé)任，因此必須進(jìn)展控制。許多管理學(xué)者認(rèn)為，在沒(méi)有監(jiān)視措施和懲罰措施的情況下，關(guān)注自我利益的人會(huì)怠工和逃避責(zé)任。心理學(xué)家和行為管理學(xué)派更關(guān)注人的情感、鼓勵(lì)、自我實(shí)現(xiàn)和個(gè)人及集體的行為。西蒙認(rèn)為:有效的控制既不能抑制創(chuàng)新，又要確保員工的行為符合組織的目的，并且基于此設(shè)置控制機(jī)制。本人認(rèn)為，從管理學(xué)兩大人性假設(shè)的角度回憶內(nèi)部控制的演進(jìn)過(guò)程，可以看出在內(nèi)部控制產(chǎn)生的早期，主要通過(guò)受權(quán)審批、職責(zé)別離、資產(chǎn)接觸控制、核對(duì)記錄等強(qiáng)迫約束手段到達(dá)防止過(guò)失和舞弊的目的，其基于的人性假設(shè)是x理論的人性消極理論。隨著管理理論和內(nèi)部控制的不斷開(kāi)展和完

10、善，人們逐漸認(rèn)識(shí)到人是內(nèi)部控制的主體和主導(dǎo)力量，內(nèi)部控制中必須以人為核心。這也符合超y理論對(duì)于人的認(rèn)識(shí)，人的動(dòng)機(jī)與需求的多樣性和權(quán)變性，就要求我們的控制理論也有一定的彈性，不能是一成不變的。正如s報(bào)告中對(duì)于控制環(huán)境與控制對(duì)象中增加了對(duì)于人的才能和行為的評(píng)估，sx法案可看做是對(duì)于上市公司控制機(jī)制和關(guān)鍵管理者行為和責(zé)任的控制。對(duì)于企業(yè)中“指導(dǎo)的認(rèn)識(shí)也經(jīng)歷了指導(dǎo)性格理論、行為方式理論、現(xiàn)代理論和新理論的階段。目前我們的內(nèi)部控制理論符合現(xiàn)代理論對(duì)于指導(dǎo)的認(rèn)識(shí)，對(duì)于管理高層的控制不僅考慮指導(dǎo)主體、客體，還考慮到了環(huán)境因素。也就是說(shuō)我們的內(nèi)部控制理論包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、信息與溝通、控制活動(dòng)及對(duì)控制

11、的監(jiān)視，其中很重要的是對(duì)于各個(gè)崗位中人的才能的評(píng)估與自我認(rèn)識(shí)的評(píng)估。四、內(nèi)部控制與企業(yè)文化我們目前的內(nèi)部控制理論受西方相關(guān)理論的影響很大，有的方面幾乎是照搬。但是，本人認(rèn)為由于各國(guó)歷史和文化以及經(jīng)濟(jì)開(kāi)展?fàn)顩r的差異，內(nèi)部控制的引進(jìn)可以解決我國(guó)的一些問(wèn)題，但長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看必須建立合適我國(guó)特殊經(jīng)濟(jì)情況和傳統(tǒng)文化的內(nèi)部控制理論體系。如sx法案對(duì)于公司管理層的責(zé)任描繪及對(duì)于公司內(nèi)部控制的要求，是基于美國(guó)高度興隆的資本市場(chǎng)和較為理性的投資者。我國(guó)1314號(hào)審計(jì)準(zhǔn)那么中也幾乎全面性的引進(jìn)了sx法案404號(hào)和302號(hào)得規(guī)定，然而我國(guó)企業(yè)在內(nèi)部治理和法律環(huán)境等方面都與美國(guó)企業(yè)有很大的差異，本人認(rèn)為在執(zhí)行效果上會(huì)有差異

12、。中國(guó)人口眾多，有5000年的歷史文化，其傳統(tǒng)思想和人們的處事方式會(huì)和僅有200多年歷史的移民性國(guó)家美國(guó)的文化根底有很大的差異。我國(guó)歷史上先后出現(xiàn)了儒家、墨家、法家等學(xué)派，我國(guó)的企業(yè)管理思想的形成和開(kāi)展受到了這些思想的影響。儒家、道家崇尚仁政，其認(rèn)為人性本善，主張德治，強(qiáng)調(diào)倫理道德的作用，認(rèn)為人在合理的條件下會(huì)有自律意識(shí)，把社會(huì)看成一個(gè)整體，要求全力階層權(quán)衡各個(gè)階層的利益。法家認(rèn)為人性本惡，好利的本性使人無(wú)法做到自律，認(rèn)為道德倫理不能約束人的行為，必須用嚴(yán)密的制度來(lái)約束人的行為。顯然，這兩種學(xué)說(shuō)的出發(fā)點(diǎn)和根據(jù)幾乎是相反的，法家的思想和儒家的思想類似于西方的x與y理論。根據(jù)法家思想，內(nèi)部控制必須

13、建立剛性的制度;根據(jù)儒家思想，內(nèi)部控制應(yīng)該以柔性管理為基矗本人認(rèn)為，內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的重要工具，必須與企業(yè)所處環(huán)境的文化結(jié)合起來(lái)。用控制性制度與軟性的企業(yè)文化結(jié)合起來(lái)，激發(fā)員工的自律行為，容易實(shí)現(xiàn)和必須的控制問(wèn)題采用制度約束，更高層次的需要用文化引導(dǎo)，現(xiàn)實(shí)中一味的標(biāo)準(zhǔn)性內(nèi)部控制制度往往難以發(fā)揮理想的效果，需要企業(yè)文化的柔性引導(dǎo)。另外，從中國(guó)文化歷史來(lái)看，始終是儒家文化占據(jù)主流，本身就說(shuō)明了柔性管理問(wèn)題。因此，在我國(guó)這種大的文化背景下，過(guò)于剛性、管束的應(yīng)該得到改善，可以構(gòu)筑由“控制制度+企業(yè)文化兩大要素互相補(bǔ)充的內(nèi)控體制。五、公司治理與內(nèi)部控制s內(nèi)部控制理論建立在英美公司治理形式的根底上，而

14、我國(guó)的公司自理形式是屬于大陸形式，英美公司治理形式與大陸治理形式差異較大，英美形式以股權(quán)之上為原那么，股權(quán)高度分散，資本市場(chǎng)興隆外部約束力強(qiáng)。而我國(guó)的治理形式類似于日德的大陸形式，法人持股比例大，股權(quán)集中股票流動(dòng)性差，資本市場(chǎng)不夠興隆外部監(jiān)視才能差，依賴政府管理職能。相關(guān)研究說(shuō)明，我國(guó)公司治理存在問(wèn)題較多。如股權(quán)構(gòu)造的不合理，“受權(quán)投資人的制度缺陷、股東大會(huì)流于形式、董事會(huì)不標(biāo)準(zhǔn)、監(jiān)視機(jī)制薄弱、老三會(huì)與新三會(huì)、代理人缺位經(jīng)營(yíng)者的選拔問(wèn)題、管理權(quán)責(zé)鼓勵(lì)與約束制度的等等問(wèn)題，尤其是國(guó)有改制股份公司有其形無(wú)其實(shí)的現(xiàn)代治理機(jī)制問(wèn)題。一般認(rèn)為，公司治理是內(nèi)部控制的基矗公司治理解決各個(gè)所有者與管理者，管理者內(nèi)部之間的權(quán)責(zé)利的劃分問(wèn)題，而內(nèi)部控制本身并不約束最高管理者當(dāng)局本身。公司治理解決所有者與管理者之間的委托關(guān)系，而內(nèi)部控制僅僅是企業(yè)運(yùn)作過(guò)程中的管理工具，保證經(jīng)營(yíng)目的的實(shí)現(xiàn)。有人認(rèn)為現(xiàn)實(shí)中，公司治理與內(nèi)部控制是互相促進(jìn)的，但是本人認(rèn)為好的內(nèi)部控制必須以好的公司治理為根底，根底問(wèn)題不解決難談內(nèi)部控制優(yōu)劣。六、結(jié)論只有合理的內(nèi)部控制定位，在適當(dāng)?shù)钠髽I(yè)開(kāi)展階段加強(qiáng)內(nèi)部控制，建立在良好的公司治理根底上，結(jié)合特殊的企業(yè)文化，內(nèi)部控制才能發(fā)揮其重要作用。通過(guò)以上粗淺闡述，本人總結(jié)如下：(1)內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目的的管理工具。(2)明確內(nèi)部控制在管理中的定位，不能夸張其作用。(3)內(nèi)部控制理論以管理理論