第八章生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計(jì)第1頁，共39頁。生產(chǎn)計(jì)劃部門生產(chǎn)任務(wù)通知單倉庫領(lǐng)發(fā)料憑證生產(chǎn)車間產(chǎn)量、工時(shí)記錄工資結(jié)算單材料費(fèi)用分配表制造費(fèi)用分配表成本計(jì)算單人事部門銷售部門財(cái)務(wù)部門一、生產(chǎn)循環(huán)主要業(yè)務(wù)及關(guān)鍵控制點(diǎn)出庫單發(fā)運(yùn)憑證記賬憑證及有關(guān)賬簿第2頁，共39頁。3生產(chǎn)與存貨循環(huán)所涉及的主要業(yè)務(wù)有：計(jì)劃和安排生產(chǎn)；發(fā)出原材料；生產(chǎn)產(chǎn)品；核算產(chǎn)品成本；儲(chǔ)存產(chǎn)成品；發(fā)出產(chǎn)成品。主要業(yè)務(wù)涉及到有關(guān)相互合作的部門：生產(chǎn)計(jì)劃、倉庫、車間、人事、銷售和財(cái)務(wù)。主要業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的原始憑證形成關(guān)鍵控制點(diǎn)。第3頁，共39頁。4簽發(fā)預(yù)先編號(hào)的“生產(chǎn)任務(wù)通知單”實(shí)施生產(chǎn)授權(quán)

領(lǐng)發(fā)料憑證的簽名蓋章表明授權(quán)和職責(zé)分工

產(chǎn)量和工時(shí)（記工單）記錄體現(xiàn)直接人工耗費(fèi)的控制有關(guān)會(huì)計(jì)記錄對(duì)成本計(jì)算、費(fèi)用分配形成控制第4頁，共39頁。5

永續(xù)盤存制的存貨明細(xì)賬對(duì)庫存商品的收、發(fā)、存進(jìn)行控制

內(nèi)部核查是對(duì)成本計(jì)算、會(huì)計(jì)記錄和存貨余額的控制以上的關(guān)鍵控制點(diǎn)及有關(guān)原始憑證和會(huì)計(jì)記錄都和“存在或發(fā)生”、“完整性”和“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定相關(guān)。第5頁，共39頁。6二、生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制

及其測(cè)試生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制及其測(cè)試主要包括三方面的內(nèi)容：存貨的內(nèi)部控制及其測(cè)試成本會(huì)計(jì)制度的內(nèi)部控制及其測(cè)試工薪的內(nèi)部控制及其測(cè)試第6頁，共39頁。7

存貨的內(nèi)部控制制度及其測(cè)試

在存貨的核算中，最常見的錯(cuò)弊有：虛假存貨存貨被盜存貨的數(shù)量或計(jì)價(jià)不準(zhǔn)確存貨的增減業(yè)務(wù)未入賬第7頁，共39頁。8存貨的內(nèi)部控制必須建立在實(shí)物流轉(zhuǎn)的環(huán)節(jié)上與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制涉及被審計(jì)單位供、產(chǎn)、銷各個(gè)環(huán)節(jié)，包括采購、驗(yàn)收、倉儲(chǔ)、領(lǐng)用、生產(chǎn)、裝運(yùn)、存貨盤存制度等方面。

采購：使用訂購單是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施驗(yàn)收：使用驗(yàn)收單是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施

倉儲(chǔ)：完整的授權(quán)批準(zhǔn)、保管措施和存儲(chǔ)設(shè)施是基本的控制第8頁，共39頁。9

領(lǐng)用：使用領(lǐng)發(fā)憑證是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施生產(chǎn)：使用對(duì)生產(chǎn)過程做出記錄的生產(chǎn)報(bào)告是一項(xiàng)基本內(nèi)部控制措施裝運(yùn)出庫：使用發(fā)運(yùn)憑證是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施盤存制度：采用永續(xù)盤存制度，制定合理的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃是基本的控制第9頁，共39頁。10根據(jù)存貨流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)設(shè)置關(guān)鍵控制點(diǎn)只有對(duì)不同的環(huán)節(jié)實(shí)行職責(zé)分離，才能更好地實(shí)施關(guān)鍵控制永續(xù)盤存制是存貨進(jìn)行內(nèi)部控制的一個(gè)重要內(nèi)容，它不僅反映了存貨的收發(fā)存，還與倉庫保管賬互相制約，與盤點(diǎn)相結(jié)合控制測(cè)試的方法應(yīng)從以上內(nèi)容展開，具體有：檢查、詢問、觀察第10頁，共39頁。11

檢查授權(quán)審批詢問和觀察職責(zé)分工檢查重要的原始憑證是否順序編號(hào)檢查存貨保管制度第11頁，共39頁。12

成本會(huì)計(jì)制度的控制及其測(cè)試在成本核算方面常見的錯(cuò)弊：未經(jīng)授權(quán)的生產(chǎn)業(yè)務(wù)發(fā)生多計(jì)材料、人工成本或制造費(fèi)用少計(jì)材料、人工成本或制造費(fèi)用產(chǎn)品成本的核算不合理第12頁，共39頁。13

成本會(huì)計(jì)的控制應(yīng)建立在以存貨價(jià)值流轉(zhuǎn)為主的環(huán)節(jié)上確定成本控制目標(biāo)、成本計(jì)劃和成本方法制定各項(xiàng)材料消耗定額建立成本和費(fèi)用支出的審核制度確定成本項(xiàng)目的檢查內(nèi)容進(jìn)行生產(chǎn)成本分析控制測(cè)試的方法從以上內(nèi)容展開，具體有：檢查、計(jì)算、詢問

、觀察第13頁，共39頁。14

檢查憑證中是否包括對(duì)生產(chǎn)指令、領(lǐng)料單和工薪的授權(quán)審批；檢查有關(guān)成本的記賬憑證是否附有生產(chǎn)通知單、領(lǐng)發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時(shí)記錄、工薪費(fèi)用分配表、材料費(fèi)用分配表、制造費(fèi)用分配表等，這些原始憑證的順序編號(hào)是否完整選取樣本測(cè)試有關(guān)成本計(jì)算方法及賬務(wù)處理詢問和觀察存貨管理制度及存貨盤點(diǎn)第14頁，共39頁。15工薪的控制及其測(cè)試工資核算方面常見的錯(cuò)弊：虛報(bào)、冒領(lǐng)工資已發(fā)放的工資未入賬工資的計(jì)算不準(zhǔn)確工資費(fèi)用的分配不正確第15頁，共39頁。16應(yīng)建立的工薪控制有：對(duì)工資的計(jì)算、支票簽發(fā)和發(fā)放進(jìn)行授權(quán)審批將人事、考勤、工資發(fā)放、會(huì)計(jì)記錄的職務(wù)相分離對(duì)有關(guān)原始憑證連續(xù)編號(hào)對(duì)工資費(fèi)用分配進(jìn)行內(nèi)部核查控制測(cè)試的方法應(yīng)從以上內(nèi)容展開，具體有：檢查、計(jì)算、詢問、觀察第16頁，共39頁。17

檢查工作時(shí)間、加班時(shí)間、工薪計(jì)算、匯總等的授權(quán)審批及內(nèi)部核查標(biāo)記檢查工薪分配表、匯總表、工薪結(jié)算表，并與員工手冊(cè)核對(duì)選取樣本測(cè)試工薪計(jì)算、分配和賬務(wù)處理詢問和觀察各項(xiàng)職責(zé)執(zhí)行情況第17頁，共39頁。18三、生產(chǎn)與存貨循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序1、生產(chǎn)成本審計(jì)重要的實(shí)質(zhì)性程序2、主營業(yè)務(wù)成本審計(jì)重要的實(shí)質(zhì)性程序3、存貨審計(jì)重要的實(shí)質(zhì)性程序第18頁，共39頁。19

生產(chǎn)成本重要的實(shí)質(zhì)性程序

以成本項(xiàng)目展開測(cè)試，主要從金額上給予認(rèn)定主要采用檢查、計(jì)算、分析程序等方法進(jìn)行與存貨的監(jiān)盤結(jié)合起來，檢查庫存商品入庫數(shù)量和產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)的真實(shí)性第19頁，共39頁。20

主營業(yè)務(wù)成本重要的實(shí)質(zhì)性程序編制生產(chǎn)成本及主營業(yè)務(wù)成本倒軋計(jì)算表（例）結(jié)合主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行分析程序，從而確定審計(jì)重點(diǎn)將主營業(yè)務(wù)稅金及附加一并進(jìn)行測(cè)試。主要從計(jì)稅范圍、計(jì)稅依據(jù)、計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)及計(jì)稅金額和會(huì)計(jì)處理上進(jìn)行檢查第20頁，共39頁。21獲取或編制存貨明細(xì)表實(shí)施分析程序存貨的監(jiān)盤存貨截止測(cè)試

存貨計(jì)價(jià)測(cè)試檢查存貨的列報(bào)是否恰當(dāng)存貨的實(shí)質(zhì)性程序第21頁，共39頁。22存貨的監(jiān)盤監(jiān)盤的含義根據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則1311號(hào)—存貨監(jiān)盤》規(guī)定，存貨監(jiān)盤有兩層含義：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)親臨現(xiàn)場(chǎng)觀察被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn)；二是在此基礎(chǔ)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)需要適當(dāng)抽查已盤點(diǎn)的存貨。對(duì)于存貨監(jiān)盤，一般不實(shí)施替代程序，除非出現(xiàn)無法實(shí)施存貨監(jiān)盤的特殊情況。第22頁，共39頁。23注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該做的工作：編制監(jiān)盤計(jì)劃及實(shí)施以下審計(jì)程序：考慮存貨項(xiàng)目的重要程度，以確定投入的人力；了解和評(píng)估存貨的內(nèi)部控制；評(píng)估與存貨相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和重要性，以確定重要性水平；查閱以前年度的工作底稿，復(fù)核或與管理層討論其盤點(diǎn)計(jì)劃第23頁，共39頁。24

存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排；存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)；參加存貨監(jiān)盤人員的分工；檢查存貨的范圍第24頁，共39頁。25實(shí)地參與監(jiān)督盤點(diǎn)：

觀察：是否有遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)；對(duì)不屬于被審計(jì)單位的存貨是否已放妥；盤點(diǎn)計(jì)劃是否得到貫徹執(zhí)行。

抽查：

--抽查的目的：可以達(dá)到雙重目的：一方面證實(shí)存貨實(shí)物總額（實(shí)質(zhì)性程序），另一方面確證盤點(diǎn)計(jì)劃的執(zhí)行（控制測(cè)試）。第25頁，共39頁。

--抽查的范圍：每個(gè)盤點(diǎn)小組盤點(diǎn)的存貨以及難以盤點(diǎn)或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。

--抽查的方式：一方面從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查到存貨實(shí)物，以測(cè)試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性，另一方面從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查到存貨盤點(diǎn)記錄，以測(cè)試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。第26頁，共39頁。27

--經(jīng)抽查后發(fā)現(xiàn)差異的處理：一方面及時(shí)提請(qǐng)被審計(jì)單位更正，另一方面考慮錯(cuò)誤的潛在范圍和重大程度，或要求在某一特殊領(lǐng)域的存貨或特定盤點(diǎn)小組進(jìn)行重新盤點(diǎn)。

第27頁，共39頁。28需要特別關(guān)注的情況：結(jié)合截止測(cè)試看存貨是否有移動(dòng)；觀察存貨的狀況。對(duì)特殊類型的存貨應(yīng)根據(jù)具體情況，專門設(shè)計(jì)和實(shí)施具體審計(jì)程序。

監(jiān)盤結(jié)束的工作：再次觀察、全面檢查、匯總記錄進(jìn)行復(fù)核。如果盤點(diǎn)日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，確定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動(dòng)是否已作正確的記錄。第28頁，共39頁。29對(duì)特殊情況進(jìn)行的審計(jì)程序

由于存貨的性質(zhì)和位置無法實(shí)施監(jiān)盤----替代程序；由于不可預(yù)見的因素?zé)o法實(shí)施監(jiān)盤----另選日期或另派他人；由于接受委托時(shí)已完成盤點(diǎn)----適當(dāng)抽查或另擇盤點(diǎn)日期；由于存貨已委托其他單位保管或已作質(zhì)押----函證或?qū)ｉT實(shí)施監(jiān)盤；由于首次接受委托----查閱、審閱、分析程序。第29頁，共39頁。30從監(jiān)盤結(jié)果中確定對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響如果無法實(shí)施存貨監(jiān)盤，也無法實(shí)施替代程序以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度，出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。如果發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存貨項(xiàng)目存在重大錯(cuò)報(bào)，且被審計(jì)單位拒絕調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度，出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。第30頁，共39頁。31如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師首次接受委托，但未能獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度，出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。（例二）第31頁，共39頁。32

存貨的截止測(cè)試結(jié)合存貨監(jiān)盤，檢查確定實(shí)地盤點(diǎn)的存貨范圍與相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理的一致性一是以發(fā)票為主，將存貨盤點(diǎn)前后的購貨發(fā)票與驗(yàn)收單核對(duì)，確定驗(yàn)收與負(fù)債記錄均在相同時(shí)期記錄二是以驗(yàn)收單為主，將驗(yàn)收單與相應(yīng)的發(fā)票核對(duì)，查明發(fā)票是否在同期入賬。如發(fā)票未到，是否以暫估價(jià)入賬（例六）第32頁，共39頁。33

存貨的計(jì)價(jià)測(cè)試應(yīng)結(jié)合生產(chǎn)成本的審計(jì)，關(guān)注存貨計(jì)價(jià)方法的一致性和合理性應(yīng)結(jié)合存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的審計(jì)，關(guān)注存貨可變現(xiàn)凈值的確定具體測(cè)試可從樣本選擇、計(jì)價(jià)方法確認(rèn)和編制分析測(cè)試表進(jìn)行，如差異較大時(shí)，應(yīng)提出調(diào)整分錄（例三）第33頁，共39頁。34在實(shí)際工作中，造成成本不實(shí)，出現(xiàn)假賬主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面

(1)工業(yè)企業(yè)進(jìn)貨費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。

可通過查閱“銀行存款日記賬”、“管理費(fèi)用”明細(xì)賬摘要及相關(guān)的會(huì)計(jì)憑證發(fā)現(xiàn)線索和疑點(diǎn)，在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步調(diào)查取證。第34頁，共39頁。35(2)在發(fā)生進(jìn)貨退出業(yè)務(wù)的情況下，有意將本應(yīng)沖銷的“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”退回的增值稅款作為“應(yīng)付賬款”或“營業(yè)外收入”“其他業(yè)務(wù)收入”處理，從而達(dá)到多抵扣少交稅的目的。例：借：銀行存款46800

貸：應(yīng)付賬款6800

原材料40000第35頁，共39頁。36(3)對(duì)存貨購進(jìn)過程中發(fā)生的溢價(jià)、損失的會(huì)計(jì)處理不正確，不合理。

如把應(yīng)由責(zé)任人賠償?shù)亩倘睋p失作為企業(yè)的“營業(yè)外支出”或“經(jīng)營費(fèi)用”“管理費(fèi)用”處理；把屬于供貨方多發(fā)等原因造成的商品溢余私分或賬外出售作為“小金庫”處理等。第36頁，共39頁。37

(4)對(duì)包裝物、低值易耗品等存貨的購進(jìn)核算不夠嚴(yán)密，形成賬外財(cái)產(chǎn)。有些企業(yè)為了簡化核算，購進(jìn)包裝物或低值易耗品時(shí)直接以“管理費(fèi)用”列支，形成大量的賬外財(cái)產(chǎn)，造成企業(yè)資產(chǎn)流失和浪費(fèi)。(5)隨意變更存貨的計(jì)價(jià)方法(6)人為地多計(jì)或少計(jì)存貨發(fā)出成本。有些企業(yè)月末通過虛轉(zhuǎn)成本的方法達(dá)到隱匿利潤的目的。第37頁，共39頁。38(7)存貨改變用途時(shí)，在注銷相應(yīng)的存貨的同時(shí)，有意不結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，以達(dá)到多抵扣、少交增值稅的目的。(8)企業(yè)存貨在儲(chǔ)存過程中發(fā)現(xiàn)非