第三章增值稅的會計核算第一節(jié)增值稅的基本內(nèi)容第二節(jié)增值稅應(yīng)納稅額的計算第三節(jié)增值稅的核算第一節(jié)增值稅的基本內(nèi)容1、增值稅的定義：——增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)口貨物的單位和個人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，以及進(jìn)口貨物的金額計算稅款，并實行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅。從計稅原理上看，增值稅是對商品生產(chǎn)和流通中個各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值進(jìn)行征稅，所以叫“增值稅”。一、增值稅的定義及納稅義務(wù)人

注釋：增值稅是我國目前唯一穩(wěn)定增長的政府稅收來源，在財政收入中的比重超過1/4。2008年11月10日國務(wù)院公布修訂的《增值稅暫行條例》，2008年12月19日財政部、國家稅務(wù)總局頒布《增值稅暫行條例實施細(xì)則》，規(guī)定從2009年1月1日起執(zhí)行。

附注：增值稅轉(zhuǎn)型改革及若干增值稅政策調(diào)整的主要內(nèi)容

一、固定資產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項稅額。自2009年1月1日起，在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人抵扣其購進(jìn)（包括接受捐贈、實物投資）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項稅額，未抵扣完的進(jìn)項稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。允許抵扣的固定資產(chǎn)包括機(jī)器、機(jī)械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等，但不包括容易混為個人消費的應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇，房屋、建筑物等不動產(chǎn)不納入抵扣范圍。2、納稅義務(wù)人凡是在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅義務(wù)人。1.單位。一切從事銷售、進(jìn)口貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)的單位，都是增值稅納稅人。

2.個人。凡從事貨物銷售、進(jìn)口貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)的個人，都是增值稅納稅人。3.承租人和承包人。企業(yè)租賃或承辦給他人經(jīng)營的，以承租人或承包人為納稅人。4.扣繳義務(wù)人。境外單位或個人在境內(nèi)銷售貨物或提供應(yīng)稅服務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，其應(yīng)納稅款以代理人為扣繳義務(wù)人；沒有代理人的,以購買者為扣繳義務(wù)人。2．納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)(工業(yè)企業(yè)50萬元，商業(yè)企業(yè)80萬元)，會計核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請資格認(rèn)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以認(rèn)定其為一般納稅人。其中，會計核算健全是指能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算。3.2008年應(yīng)稅銷售額超過新標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模納稅人，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請一般納稅人資格認(rèn)定的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)為其辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)。4.2009年應(yīng)稅銷售額超過新標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模納稅人，應(yīng)當(dāng)按照《增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請一般納稅人資格認(rèn)定。（二）增值稅小規(guī)模納稅人的認(rèn)定作為增值稅小規(guī)模納稅人，不得抵扣進(jìn)項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票?！对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》規(guī)定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：1.從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在50萬元以下的。其中，以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，是指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上。

（三）小規(guī)模納稅人作為一般納稅人的變通處理小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請資格認(rèn)定，不作為小規(guī)模納稅人，即作為一般納稅人計算應(yīng)納稅額。

（一）征稅范圍1.銷售或者進(jìn)口貨物2.提供加工、修理修配勞務(wù)3.視同銷售行為(1)將貨物交付他人代銷或銷售代銷貨物。(2)設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外。(3)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目。(4)

將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費。注：外購商品用于內(nèi)部在建工程、職工福利，屬于用于非應(yīng)稅項目，不得抵扣其進(jìn)項稅額。如果已經(jīng)抵扣，應(yīng)進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出。(4)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶，無償贈送其他單位或者個人(5)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者。三、增值稅的征稅范圍、稅目及稅率（二）增值稅的稅目及稅率1.基本稅率17%一般納稅人銷售或者進(jìn)口貨物，提供加工、修理修配勞務(wù)，除低稅率適用范圍外，稅率一律為17%，即基本稅率。2.低稅率13%一般納稅人銷售或者進(jìn)口下列貨物，按低稅率13%計征增值稅。①與生活有關(guān)的糧食、食用植物油，自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；②與農(nóng)業(yè)有關(guān)的農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、化肥、飼料；③與精神生活有關(guān)的圖書、報紙、雜志；④國務(wù)院規(guī)定的其他貨物。

3.納稅人出口貨物，稅率為零。4.征收率小規(guī)模納稅人，適用征收率3%。

免稅是指對貨物或應(yīng)稅勞務(wù)在本生產(chǎn)環(huán)節(jié)的應(yīng)納稅額全部免繳增值稅。免稅只免征本環(huán)節(jié)的應(yīng)納稅額。對貨物在以前生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)所繳納的稅款不予退還，因此，免稅貨物仍然負(fù)擔(dān)一定的增值稅，即進(jìn)項稅額。四、增值稅的減免

增值稅專用發(fā)票不僅是納稅人經(jīng)濟(jì)活動中的重要商業(yè)憑證，而且是兼記銷貨方銷項稅額和購貨方進(jìn)項稅額進(jìn)行稅款抵扣的憑證，對增值稅的計算和管理起著決定性的作用。專用發(fā)票只限于增值稅一般納稅人領(lǐng)購使用，小規(guī)模納稅人和非增值稅納稅人不得領(lǐng)購使用。五、增值稅專用發(fā)票第一聯(lián)存根聯(lián)，銷貨方留存?zhèn)洳榈诙?lián)發(fā)票聯(lián)，購貨方入采購賬憑證第三聯(lián)稅款抵扣聯(lián)，購貨方作扣稅憑證第四聯(lián)記帳聯(lián)，銷貨方入銷售帳憑證1、發(fā)票聯(lián)次：

增值稅專用發(fā)票除包括普通發(fā)票的各項內(nèi)容外，還包括納稅憑證(稅收繳款書和完稅憑證)的內(nèi)容。我國現(xiàn)行增值稅專用發(fā)票有三種，包括內(nèi)資企業(yè)適用的專用發(fā)票、外資企業(yè)適用的專用發(fā)票和計算機(jī)專用發(fā)票。其中內(nèi)資企業(yè)適用的專用發(fā)票見后表3、增值稅專用發(fā)票的基本內(nèi)容1100992141北京增值稅專用發(fā)票開票日期：年月日此聯(lián)不作報銷、扣稅憑證使用廠鈔印京北號7158991函稅國購貨單位名稱地址、電話商品或勞務(wù)名稱計量單位數(shù)量單價金額稅務(wù)登記號開戶銀行及帳號萬千百十元角分萬千百十元角分第一聯(lián)：存根聯(lián)銷貨方留存?zhèn)洳槎惵剩?）收款人：銷售單位名稱地址、電話價稅合計（大寫）拾萬千佰拾元角分￥

合計稅額稅務(wù)登記號開戶銀行及帳號№規(guī)格型號備注銷貨單位（章）：復(fù)核：開票人：(1)購買方在未付貨款并且未作會計處理的情況下，須將原發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)主動退還銷售方。銷售方收到后，應(yīng)在該發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)及有關(guān)的存根聯(lián)、記賬聯(lián)上注明“作廢”，未收到購買方退還的增值稅專用發(fā)票前，銷售方不得扣減當(dāng)期銷項稅額。屬于銷售折讓的，銷售方應(yīng)按折讓后的貨款重開增值稅專用發(fā)票。

4、開具增值稅專用發(fā)票后發(fā)生退貨或銷售折讓的處理4、增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)進(jìn)項稅額抵扣抵扣稅款的憑證包括：①增值稅專用發(fā)票，②海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書，③農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票④農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，⑤運輸費用結(jié)算單據(jù)

不得抵扣的情形1.未按規(guī)定取得增值稅專用發(fā)票；2.未按規(guī)定保管增值稅專用發(fā)票；3.銷售方開具的增值稅專用發(fā)票不符合要求。

注：有上述所列情形者，若其購進(jìn)應(yīng)稅項目的進(jìn)項稅額已經(jīng)抵扣，應(yīng)從稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)其有上述情形的當(dāng)期進(jìn)項稅額中扣減。第二節(jié)增值稅應(yīng)納稅額的計算銷項稅額計算進(jìn)項稅額的計算應(yīng)納稅額的計算進(jìn)口貨物應(yīng)納稅額的計算小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算本節(jié)主要內(nèi)容：第二節(jié)增值稅應(yīng)納稅額的計算1、基本計算公式銷項稅額=銷售額×適用稅率銷售額=不含稅價款+不含稅價外費用

銷貨開出專用發(fā)票——不含稅價款銷貨開出普通發(fā)票——含稅價款----換算銷售額＝含稅銷售額÷（1+稅率）價外費用指價外向購買方收取的手續(xù)費、補(bǔ)貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。但不包括下列項目：一、銷項稅額①受托加工應(yīng)征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；②同時符合以下條件的代墊運費：發(fā)票開給購買方并交給購買方；③符合規(guī)定條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費：④向購買方收取的代辦保險費，以及代繳的車輛購置稅、車輛牌照費。

2、價格明顯偏低、銷售貨物行為銷售額的確定：

按下列順序確定銷售額：①按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定。②按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定。③按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）=成本+利潤

屬于應(yīng)征消費稅的貨物，組成計稅價格=成本+利潤+消費稅公式中的成本是指：銷售自產(chǎn)貨物的為實際生產(chǎn)成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。公式中的成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。b.從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；應(yīng)納稅額（進(jìn)項）=組成計稅價格×稅率(17%或13%)組成計稅價格=關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅+消費稅

c.購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進(jìn)項稅額。進(jìn)項稅額計算公式：進(jìn)項稅額=買價×扣除率=買價×13%

d.購進(jìn)或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付運輸費用的，按照運輸費用結(jié)算單據(jù)上注明的運輸費用金額(包括鐵路臨管線及鐵路專線運輸費用、建設(shè)基金，不包括裝卸費、保險費)和7%的扣除率計算進(jìn)項稅額。進(jìn)項稅額計算公式：進(jìn)項稅額=運輸費用×扣除率=運輸費用×7%

準(zhǔn)予抵扣的項目和扣除率的調(diào)整，由國務(wù)院決定。

2、不允許從銷項稅額中抵扣進(jìn)項稅額

①增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定，未按規(guī)定取得并保存扣稅憑證，或扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項；②用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進(jìn)貨物、貨物的運輸費用或者應(yīng)稅勞務(wù)；

③非正常損失的購進(jìn)貨物、貨物的運輸費用及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；

④非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物、貨物的運輸費用或者應(yīng)稅勞務(wù)；

⑤國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品；⑥銷售免稅貨物的運輸費用；

⑦容易混為個人消費的應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇，以及房屋、建筑物等不動產(chǎn)的增值稅進(jìn)項稅額不屬于可從增值稅銷項稅額中抵扣的范圍。⑧一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進(jìn)項稅額：

不得抵扣的進(jìn)項稅額＝當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額

×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計

3、增值稅的起征點（2009年1月1日開始執(zhí)行）增值稅起征點的適用范圍限于個人，增值稅起征點的幅度規(guī)定如下：①銷售貨物的，為月銷售額2000~5000元；②銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，為月銷售額1500~3000元；③按次納稅的，為每次（日）銷售額150~200元。

1、增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時間：

①采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。

②采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。

③采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。

④采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天。

（三）應(yīng)納稅額應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進(jìn)項稅額⑤委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天。

⑥銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據(jù)的當(dāng)天。⑦貨物從一個機(jī)構(gòu)移送至異地另一機(jī)構(gòu)用于銷售的，將產(chǎn)品對內(nèi)用于在建工程、職工福利的，用于對外投資、捐贈、分配給股東或投資者的，用于非增值稅應(yīng)稅項目的，為貨物移送的當(dāng)天。

⑧進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

⑨增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

2、銷貨退回或折讓的稅務(wù)處理

因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生銷貨退回或折讓當(dāng)期的銷項稅額中扣減；因進(jìn)貨退出或折讓而收回的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生進(jìn)貨退出或折讓當(dāng)期的進(jìn)項稅額中扣減。但應(yīng)有相應(yīng)的票據(jù)。稅法規(guī)定：納稅人進(jìn)口貨物，按照組成計稅價格和稅法規(guī)定的稅率計算應(yīng)納稅額。組成計稅價格和應(yīng)納稅額的計算公式為：

應(yīng)納稅額=組成計稅價格×稅率組成計稅價格=關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅+消費稅四、進(jìn)口貨物應(yīng)納稅額的計算按照稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人銷售貨物和提供應(yīng)稅勞務(wù)按照銷售額和條例規(guī)定的3％的征收率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項稅額。其計算公式為：

應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×征收率不含稅銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)五、小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算第三節(jié)增值稅的核算會計科目的設(shè)置一般納稅人的核算小規(guī)模納稅人的核算本節(jié)主要內(nèi)容：第三節(jié)增值稅的核算一、會計科目的設(shè)置

現(xiàn)行增值稅將納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種，二者計稅方法不同，因此其賬戶設(shè)置和會計核算方法也有所不同。

（一）一般納稅人的會計科目1.“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬戶。在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置九個專欄：

借方專欄：(1)進(jìn)項稅額；(2)已交稅金；(3)減免稅款；(4)出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額；(5)轉(zhuǎn)出未交增值稅；貸方專欄：(6)銷項稅額；(7)進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出；(8)出口退稅；(9)轉(zhuǎn)出多交增值稅2.“應(yīng)交稅費——未交增值稅”明細(xì)賬戶(二)小規(guī)模納稅人會計科目設(shè)置

小規(guī)模納稅人只需在“應(yīng)交稅費”賬戶下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”二級賬戶，無需再設(shè)明細(xì)項目。

(一)進(jìn)項稅額的處理1、進(jìn)項稅額的核算(1)國內(nèi)采購物資進(jìn)項稅額的會計處理

企業(yè)國內(nèi)采購的貨物，取得增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計入采購成本的金額，借記“材料采購”（按計劃成本計價）、“在途物資”（按實際成本計價）、“原材料”（按實際成本計價）、“制造費用”、“管理費用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。購入貨物發(fā)生的退貨，作相反的會計分錄。二、一般納稅人的核算

一般納稅人在購入貨物時（不包括購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品），只取得普通發(fā)票的，應(yīng)按發(fā)票所列全部價款入賬，不得將增值稅額分離出來進(jìn)行抵扣處理。在編制會計分錄時，借記“材料采購”（按計劃成本計價）、“在途物資”（按實際成本計價）、“原材料”（按實際成本計價）、“制造費用”、“管理費用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。

例1某公司購入A材料一批，發(fā)票賬單已收到，價款為20000元，增值稅為3400元，材料已驗收入庫，銀行承付貨款，公司另用現(xiàn)金1000元支付該材料的運雜費。可編制分錄為：

借：原材料20930應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）3470貸：銀行存款23400庫存現(xiàn)金1000

如果取得的是普通發(fā)票借：原材料24330應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）70貸：銀行存款23400庫存現(xiàn)金1000

例2某公司本月支付水電費30000元，其中車間用電20000元，管理部門用電10000元，增值稅率為17%，款項已通過銀行支付。會計處理如下：

借：制造費用20000管理費用10000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）5100貸：銀行存款35100(2)購建固定資產(chǎn)的增值稅會計處理按新稅法的規(guī)定，自2009年1月1日起，對于固定資產(chǎn)的增值稅制度，采用消費型與生產(chǎn)型兩種增值稅制度并存的方式。消費型增值稅制度——增值稅一般納稅人購進(jìn)（包括接受捐贈、實物投資）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項稅額可予以抵扣，未抵扣完的進(jìn)項稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣——包括機(jī)器、機(jī)械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等；生產(chǎn)型增值稅制度——購建固定資產(chǎn)所支付的增值稅不能抵扣，只能計入固定資產(chǎn)價值，包括容易混為個人消費的應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇，房屋、建筑物等不動產(chǎn)。對于消費型增值稅制度，其會計處理類似于采購物資的會計處理。例3康翔公司2009年1月5日購入不需安裝的設(shè)備一臺，發(fā)票價格為40000元，支付的增值稅為6800元、另外支付運費3000元，其款項已由銀行存款支付。

購入設(shè)備，按新稅法的規(guī)定，應(yīng)采用消費型增值稅制度，該固定資產(chǎn)的入賬價值為：40000元+3000×(1-7%)元=42790元，公司應(yīng)編制會計分錄為：

借：固定資產(chǎn)42790應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅7010貸：銀行存款49800

例4康翔采用自營方式建造廠房一幢，為工程購置物資500000元，全部用于工程建設(shè)；支付建設(shè)人員的工資45000元；工程完工，驗收并交付使用。增值稅稅率為17%。購建廠房，采用的是生產(chǎn)型增值稅制度，賬務(wù)處理如下：①購買工程物資時，借：工程物資585000貸：銀行存款585000②領(lǐng)用工程物資時，

借：在建工程-—廠房585000貸：工程物資585000③結(jié)算應(yīng)付建設(shè)人員工資時，借：在建工程—廠房45000貸：應(yīng)付職工薪酬

45000④工程完工驗收，結(jié)轉(zhuǎn)工程成本時，借：固定資產(chǎn)—廠房630000貸：在建工程—廠房630000

(3)接受投資、捐贈轉(zhuǎn)入物資進(jìn)項稅額的會計處理

企業(yè)接受投資、捐贈轉(zhuǎn)入的物資，按投資方、捐贈方開來的專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”賬戶；按確認(rèn)的投資、捐贈物資價值(已扣增值稅)，借記“原材料”等賬戶；按增值稅額與投資、捐贈物資價值的合計數(shù)，貸記“實收資本”賬戶或“營業(yè)外收入”等賬戶。如果企業(yè)接受投資、捐贈轉(zhuǎn)入的是固定資產(chǎn)，且為應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇，或房屋、建筑物等不動產(chǎn)，則進(jìn)項稅額不得抵扣，應(yīng)直接計入固定資產(chǎn)的價值。

例5乙企業(yè)以一批原材料與其他企業(yè)共同投資設(shè)立興華有限責(zé)任公司，材料評估價值為80萬元，增值稅率為17%，投資后乙企業(yè)擁有興華有限責(zé)任公司30%的股權(quán)，興華有限責(zé)任公司的注冊資本為200萬元。興華有限責(zé)任公司實際收到乙企業(yè)投資時的有關(guān)會計處理如下：借：原材料800000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)136000貸：實收資本——乙企業(yè)600000資本公積336000例6康翔公司接受捐贈設(shè)備一臺，根據(jù)有關(guān)單據(jù)確定其價值為50000元，增值稅為8500元。企業(yè)收到捐贈的設(shè)備時，編制如下會計分錄：

借：固定資產(chǎn)50000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)8500貸：營業(yè)外收入58500(4)接受應(yīng)稅勞務(wù)進(jìn)項稅額的會計處理

企業(yè)接受加工、修理修配勞務(wù)，按專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”賬戶；按專用發(fā)票上記載的應(yīng)計入加工、修理修配等貨物成本的金額，借記“勞務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)支出”、“制造費用”、“委托加工物資”、“管理費用”等賬戶；按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等賬戶。發(fā)生的往返運費應(yīng)按7%的扣除率計算進(jìn)項稅額。例7某公司委托另一家公司加工材料（非金銀首飾），原材料價款200000元，加工費50000元，增值稅8500元，運輸費1000元，材料已經(jīng)加工完畢驗收入庫，加工費、運輸費已付，則委托方有關(guān)會計處理如下：

(1)委托方發(fā)出委托加工材料時

借：委托加工物資200000貸：原材料200000(2)委托方收到加工材料、有關(guān)發(fā)票賬單時

借：委托加工物資50930應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)8570貸：銀行存款59500

借：原材料250930貸：委托加工物資250930（5）進(jìn)口物資進(jìn)項稅額的會計處理

企業(yè)進(jìn)口物資，按照海關(guān)開具的完稅憑證上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按照進(jìn)口貨物應(yīng)計入采購成本的金額，借記“材料采購”、“在途物資”、“原材料”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。

例8某企業(yè)從國外進(jìn)口應(yīng)納增值稅的B材料一批，材料到岸價格為200萬元，應(yīng)納關(guān)稅30萬元，材料已驗收入庫，款項均通過銀行轉(zhuǎn)賬支付并取得相關(guān)的結(jié)算憑證。增值稅率為17%。借：原材料2300000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項）391000

貸：銀行存款2691000

(6)購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額的會計處理

按購入農(nóng)產(chǎn)品的買價和規(guī)定的扣稅率13%計算的進(jìn)項稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按買價扣除相應(yīng)的進(jìn)項稅額后的余額，借記“原材料”、“材料采購”等科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的價款，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。

例9某企業(yè)從農(nóng)村收購一批免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品作為本企業(yè)原材料用。該批農(nóng)業(yè)產(chǎn)品收購價4萬元，款項已支付，貨物已驗收入庫。

借：原材料34800

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項）5200

貸：銀行存款40000(7)購進(jìn)物資退貨、折讓進(jìn)項稅額的會計處理

a、購貨方未付貨款且未作賬務(wù)處理。

購買方在未付貨款并且未作會計處理的情況下，須將原發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)主動退還銷售方。

b、購貨方已付貨款，或者貨款未付但已作賬務(wù)處理。購買方必須取得當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)開具的“進(jìn)貨退出或索取折讓證明單”送交銷售方，并根據(jù)銷售方轉(zhuǎn)來的紅字增值稅專用發(fā)票，借記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等賬戶，貸記“原材料”、“在途物資”等賬戶。c、銷售折讓在采用驗貨付款方式下，購貨方應(yīng)退回發(fā)票，由銷售方按折讓后的價款和稅額重新開具發(fā)票。按新開具的發(fā)票進(jìn)行記賬；在采用驗單付款方式下，購貨方應(yīng)向當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)索取“進(jìn)貨退出及索取折讓證明單”，轉(zhuǎn)交給銷貨方，并根據(jù)銷貨方轉(zhuǎn)來的紅字增值稅專用發(fā)票和抵扣聯(lián)進(jìn)行相應(yīng)的會計處理：應(yīng)借記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等賬戶，貸記“原材料”、“在途物資”等賬戶。例10某企業(yè)上月購進(jìn)的商品中，有一批商品售價20000元，增值稅3400元，貨款未付。但該商品的質(zhì)量不符合合同要求，經(jīng)協(xié)商，銷售企業(yè)同意減讓20%。

購貨方的會計處理如下：

借：原材料4000(紅字沖銷)應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)680

(紅字沖銷) 貸：應(yīng)付賬款4680(紅字沖銷)

銷售方的會計處理如下：

借：應(yīng)收賬款4680(紅字沖銷) 貸：主營業(yè)務(wù)收入4000(紅字沖銷)應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅680(紅字沖銷)若上例中企業(yè)要求退貨，

購貨方的會計處理如下：借：原材料20000(紅字沖銷)應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)3400(紅字沖銷) 貸：應(yīng)付賬款23400(紅字沖銷)銷貨方不僅要全額沖銷銷售收入和應(yīng)收賬款，而且要沖銷主營業(yè)務(wù)成本和增加存貨，假設(shè)該批商品的成本為15000元，有關(guān)會計分錄如下：借：應(yīng)收賬款23400(紅字沖銷) 貸：主營業(yè)務(wù)收入20000(紅字沖銷)應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅3400(紅字沖銷)借：庫存商品15000貸：主營業(yè)務(wù)成本15000(也可以采用紅字沖銷法進(jìn)行沖銷)2.外購材料短缺與損耗時進(jìn)項稅額的會計核算a.供應(yīng)單位造成的短缺，若對方?jīng)Q定近期內(nèi)予以補(bǔ)貨，則短缺材料的進(jìn)項稅額暫不得抵扣，需待補(bǔ)來材料驗收入庫后，方可再予以抵扣。b.若供貨方?jīng)Q定退賠貨款，應(yīng)視不同情況比照銷貨退回進(jìn)行處理：如購買未付貨款且未作會計處理，應(yīng)退回原發(fā)票，注明作廢后，重開發(fā)票；如購買方已付貨款或已作會計處理，必須取得當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)開具的“進(jìn)貨退出及索取折讓證明單”交供應(yīng)方，企業(yè)則應(yīng)在取得對方開具的紅字增值稅專用發(fā)票后，以紅字沖減原已登記的進(jìn)項稅額。c.運輸單位造成的短缺或毀損，應(yīng)向運輸部門索賠，索賠款中的進(jìn)項稅額不能抵扣，購入途中發(fā)生的非常損失，其進(jìn)項稅額也不得抵扣。正常損耗可以抵扣。

例11紅星公司10月2日購入D材料一批，該批材料采用驗單付款方式，收到托收承付結(jié)算憑證及增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明材料數(shù)量為12000公斤，單價為20元／公斤，增值稅為40800元，材料尚未收到。10月6日D材料運到并驗收入庫，發(fā)現(xiàn)短缺400公斤，其中10公斤為定額內(nèi)損耗，其余為非常損失，原因待查。

借：在途物資240000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)40800

貸：應(yīng)付賬款280800借：原材料232200

待處理財產(chǎn)損益9126((400-10)×20×(1+17%))貸：在途物資40000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項轉(zhuǎn)出）1326((400-10)×20×17%)3.不得從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額的會計處理

（1）一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額的，如果有銷售額、營業(yè)額的：

一般納稅人兼營非應(yīng)稅項目，而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額的，如果無法計算銷售額的、營業(yè)額的：已抵扣進(jìn)項稅額的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，發(fā)生免稅項目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將該項購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項稅額從當(dāng)期的進(jìn)項稅額中扣減；例12某廠發(fā)生下列部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，皆得到增值科專用發(fā)票：①購進(jìn)一次性用具10000元，用于招待所使用，增值稅為1700元；②購進(jìn)飲料4500元，發(fā)給職工，增值稅為765元。均用轉(zhuǎn)賬支票支付。根據(jù)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)作如下會計處理：①借：其他業(yè)務(wù)成本11700貸：銀行存款11700②借：管理費用5265貸：銀行存款5265如果進(jìn)項稅額已抵扣，企業(yè)應(yīng)作如下會計處理：①借：其他業(yè)務(wù)成本11700貸：原材料10000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)1700②借：管理費用5265貸：原材料4500應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)765(1)購進(jìn)貨物改變用途時進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的會計核算

例13企業(yè)將上月購進(jìn)生產(chǎn)用的E材料一批用于本企業(yè)辦公樓裝修，其賬面成本為20萬元。

借：在建工程234000

貸：原材料200000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項轉(zhuǎn)出）34000

(二)進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的會計核算

(2)貨物發(fā)生非正常損失時進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的會計核算

企業(yè)貨物發(fā)生非正常損失，在未查明原因之前按照該貨物的實際成本與轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額之和借記“待處理財產(chǎn)損益”科目，貸記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記“應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”科目。例1429日倉庫發(fā)生火災(zāi)，燒毀庫存C材料1000公斤，單位成本50元／公斤；庫存產(chǎn)成品3000件，單位成本200元／件，經(jīng)核算單位成本中購進(jìn)貨物及應(yīng)稅勞務(wù)成本為120元。借：待處理財產(chǎn)損益719700

貸：原材料50000

庫存商品600000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項轉(zhuǎn)出）69700(1000×50×17%+120×3000×17%)1.一般銷售方式下銷項稅額的會計處理企業(yè)銷售貨物，按照實現(xiàn)的銷售額與收取的增值稅額之和，借記“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按照實現(xiàn)的銷售額，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，根據(jù)按規(guī)定收取的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目。(三)銷項稅額的會計核算例15某工業(yè)企業(yè)銷售A庫存商品一批，銷售價款為180000元，增值稅稅率為17%，用現(xiàn)金支付代墊運雜費400元，已辦妥托收手續(xù)。根據(jù)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)作如下會計處理：

借：應(yīng)收賬款211000貸：庫存現(xiàn)金400主營業(yè)務(wù)收入180000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）306003日后，購貨方將A產(chǎn)品一部分退出，該工業(yè)企業(yè)開出紅字增值稅專用發(fā)票，計退貨款為20000元，增值稅額為3400元。

借：主營業(yè)務(wù)收入20000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）3400貸：應(yīng)收賬款23400或：

借：應(yīng)收賬款23400（紅字）貸：主營業(yè)務(wù)收入20000（紅字）應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）3400（紅字）

2．賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計處理

分期收款的會計處理見例17采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為按合同約定的收款日期的當(dāng)天。無論款項是否收到，均應(yīng)在合同規(guī)定的收款日期按合同規(guī)定的收款金額計算增值稅銷項稅額，賒銷的會計處理為：(1)發(fā)出商品時：

借：應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入同時，結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品(2)到合同約定的收款日期收到款項的，作如下的會計處理

借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）如果在合同約定的收款日期未收到款項的，應(yīng)作如下的會計處理借：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）待收款時再借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收賬款”。

注釋：上述對于賒銷進(jìn)行收入的會計確認(rèn)采用的方法是銷售法，稅法采用的方法實際上是收款法。而教材中采用的方法與稅法的規(guī)定相同，也是收款法，會計處理如下：

(1)發(fā)出產(chǎn)品時：借記“發(fā)出商品”，貸記“庫存商品”；(2)在合同約定的收款日期開具增值稅專用發(fā)票（或普通發(fā)票），并計算增值稅銷項稅額：

借：銀行存款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時，結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本貸：發(fā)出商品(3)如果企業(yè)未收到款項，按合同規(guī)定，應(yīng)該作為銷售處理：

借：應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時，結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本貸：發(fā)出商品例16甲公司采用托收承付方式向丙公司銷售一批商品，銷售合同規(guī)定1個月后付款。1個月后，企業(yè)開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為100000元，增值稅稅額為17000元。該批商品成本為60000元。甲公司的賬務(wù)處理如下：(1)銷售成立時

借：應(yīng)收賬款100000貸：主營業(yè)務(wù)收入100000借：主營業(yè)務(wù)成本60000貸：庫存商品60000(2)合同約定收款日，開出增值稅專用發(fā)票時

借：應(yīng)收賬款17000貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000(3)收到有關(guān)款項時借：銀行存款117000貸：應(yīng)收賬款117000注釋：在收款法下的會計處理(1)發(fā)生商品時

借：發(fā)出商品60000貸：庫存商品60000(2)合同約定收款日，開出增值稅專用發(fā)票時

借：應(yīng)收賬款117000貸：主營業(yè)務(wù)收入100000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000借：主營業(yè)務(wù)成本60000貸：發(fā)出商品60000(3)收到有關(guān)款項時借：銀行存款117000貸：應(yīng)收賬款117000例17甲公司售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年末分5年分期收款，每年2000萬元,合計10000萬元。增值稅也分5年收取，每年收取金額為340萬元。假定如果購貨方在銷售成立日支付貨款，只須付8000萬元即可。該設(shè)備成本為6000萬元。

分析：應(yīng)收金額的公允價值可以認(rèn)定為8000萬元,據(jù)此可計算得出將名義金額折現(xiàn)為當(dāng)前售價的利率為7.93%。計算過程如下：(1)計算每年利息收入

未收本金

Ak=

Ak-1-Ck-1利息收入Bk=Ak×7.93%本金收現(xiàn)

Ck=Dk-B總收現(xiàn)Dk銷售日8000000第1年末800063413662000第2年末663452614742000第3年末516041015902000第4年末357028317172000第5年末185314718532000總額2000800010000(2)各年會計處理如下：銷售成立時：

借：長期應(yīng)收款10000貸：主營業(yè)務(wù)收入8000未實現(xiàn)融資收益2000借：主營業(yè)務(wù)成本6000貸：庫存商品6000第1年末：

借：銀行存款2340貸：長期應(yīng)收款2000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340借：未實現(xiàn)融資收益634貸：財務(wù)費用634第2年末：借：銀行存款2340貸：長期應(yīng)收款2000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340借：未實現(xiàn)融資收益526貸：財務(wù)費用526第3年末：借：銀行存款2340貸：長期應(yīng)收款2000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340借：未實現(xiàn)融資收益410貸：財務(wù)費用410第4年末：借：銀行存款2340貸：長期應(yīng)收款2000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340借：未實現(xiàn)融資收益283貸：財務(wù)費用283第5年末：借：銀行存款2340貸：長期應(yīng)收款2000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340借：未實現(xiàn)融資收益147貸：財務(wù)費用1473．預(yù)收貨款方式下銷項稅額的會計核算采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。企業(yè)收到預(yù)收貨款時，不作銷售處理，等到發(fā)出產(chǎn)品時才作銷售處理。其會計處理為：(1)企業(yè)收到預(yù)收款時

借：銀行存款貸：預(yù)收賬款/應(yīng)收賬款(2)企業(yè)發(fā)出貨物時：

借：預(yù)收賬款/應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品(3)收到貨款余額時

借：銀行存款貸：預(yù)收賬款/應(yīng)收賬款例18康翔公司與華豐公司簽訂一份銷售合同，合同規(guī)定，康翔公司銷售A商品100噸給華豐公司，貨款600000元，增值稅102000元，華豐公司須先支付200000元貨款，其余款項等收到A商品后2個月內(nèi)償還。康翔公司有關(guān)會計處理如下。

(1)收到華豐公司200000元預(yù)付款時，會計分錄為：借：銀行存款200000貸：預(yù)收賬款——華豐公司200000

(2)發(fā)出商品時，根據(jù)已開出發(fā)票，編制會計分錄：借：預(yù)收賬款——華豐公司702000貸：主營業(yè)務(wù)收入600000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)102000

(3)收到華豐公司匯來余額時，會計分錄為：借：銀行存款502000貸：預(yù)收賬款——華豐公司5020004.視同銷售行為銷項稅額的會計處理

企業(yè)將自產(chǎn)的將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目，或用于集體福利或者個人消費；以及將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；或?qū)⒆援a(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；或?qū)⒆援a(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈送其他單位或者個人。稅法規(guī)定這類業(yè)務(wù)應(yīng)視同對外銷售。應(yīng)根據(jù)國家的有關(guān)規(guī)定，視同銷售行為，按照主管稅務(wù)部門認(rèn)可的價格確定或者組成計稅價格，不得以成本價作為收入。在發(fā)生時也必須開具增值稅專用發(fā)票，增值稅專用發(fā)票上記載的稅額作為銷項稅額，這與一般的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的意義不同。為了便于征收管理，會計上將其作為銷項稅額處理。但是，會計準(zhǔn)則明確規(guī)定對于企業(yè)將自產(chǎn)的、委托加工的貨物用于職工福利獎勵、用于對外投資時作為銷售收入處理，其他方面應(yīng)作為沒有明確規(guī)定會計處理中是作為成本還是收入，本課程認(rèn)為作為收入還是作為按成本結(jié)轉(zhuǎn)處理，主要看是否滿足收入的確認(rèn)條件。

(1)將貨物交付他人代銷的銷項稅額的會計核算

委托代銷方式：買斷方式和收取手續(xù)費方式。委托其他納稅人代銷貨物，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天。①買斷方式。代銷方可以自己制定銷售價格，委托方無須支付代銷手續(xù)費用。銷售價格與買斷價格之間的差額為代銷方的利潤。委托方收到代銷清單時，確認(rèn)銷售收入。②收取手續(xù)費方式。代銷方只能按代銷協(xié)議確定的代銷價格銷售代銷商品。例19甲公司委托乙公司銷售商品100件，該商品成本為600元/件，增值稅稅率為17%。假定代銷合同規(guī)定，乙公司按每件1000元售給顧客，甲公司按售價的10%支付乙公司手續(xù)費。乙公司在實際銷售時，即向買方開具一張增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明商品售價為100000元，增值稅額為17000元。甲公司在收到乙公司交來的代銷清單時，向乙公司開具一張相同金額的增值稅專用發(fā)票。

委托方——甲公司的賬務(wù)處理如下：

（1）甲公司將甲商品交付乙公司時：借：發(fā)出商品60000貸：庫存商品60000

（2）企業(yè)收到代銷清單時：借：應(yīng)收賬款——乙公司117000貸：主營業(yè)務(wù)收入100000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000借：銷售費用—代銷手續(xù)費10000貸：應(yīng)收賬款—乙公司10000借：主營業(yè)務(wù)成本60000貸：發(fā)出商品60000

（3）收到乙公司匯來的貨款凈額：借：銀行存款107000貸：應(yīng)收賬款—乙公司107000受托方——乙公司的賬務(wù)處理如下：（1）收到商品時：

借：受托代銷商品100000貸：受托代銷商品款——甲公司100000（2）實際銷售時：

借：銀行存款117000貸：受托代銷商品100000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000（3）交付給甲公司代銷清單及貨款并收到增值稅專用發(fā)票時：

借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）17000貸：受托代銷商品款——甲公司17000借：受托代銷商品款—甲公司117000貸：銀行存款107000其他業(yè)務(wù)收入10000需要指出的是，受托方——乙公司確認(rèn)的業(yè)務(wù)收入不交納增值稅，按規(guī)定應(yīng)計算交納營業(yè)稅，計入“營業(yè)稅金及附加”科目。例20甲公司委托乙公司銷售商品100件，該商品成本為600元/件，增值稅稅率為17%。假定代銷合同規(guī)定，甲公司按每件1000元向乙公司收取款項。乙公司在實際銷售時，按每件1200元對外銷售，向買方開具一張增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明商品售價為120000元，增值稅額為20400元。甲公司在收到乙公司交來的代銷清單時，向委托代銷協(xié)議乙公司開具增值稅專用發(fā)票。

委托方——甲公司的賬務(wù)處理如下：

（1）甲公司將甲商品交付乙公司時：借：發(fā)出商品60000貸：庫存商品60000

（2）企業(yè)收到代銷清單時：借：應(yīng)收賬款——乙公司117000貸：主營業(yè)務(wù)收入100000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000借：主營業(yè)務(wù)成本60000貸：發(fā)出商品60000

（3）收到乙公司匯來的貨款凈額：借：銀行存款117000貸：應(yīng)收賬款—乙公司117000受托方——乙公司的賬務(wù)處理如下：（1）收到商品時：

借：受托代銷商品100000貸：受托代銷商品款——甲公司100000（2）實際銷售時：

借：銀行存款140400貸：主營業(yè)務(wù)收入120000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）20400借：主營業(yè)務(wù)成本100000貸：受托代銷商品100000（3）交付給甲公司代銷清單及貨款并收到增值稅專用發(fā)票時：

借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）17000貸：受托代銷商品款——甲公司17000借：受托代銷商品款——甲公司117000貸：銀行存款117000

(2)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于在建工程企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于在建工程，不符合收入確認(rèn)條件，并非銷售業(yè)務(wù)，根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定，視同銷售行為，按照主管稅務(wù)部門認(rèn)可的價格確定或者組成計稅價格，計算應(yīng)納增值稅。

例21東方工廠將自產(chǎn)的商品乙產(chǎn)品40件用于本企業(yè)車間的在建工程，該產(chǎn)品單位售價為200元，單位成本為160元。

按規(guī)定將應(yīng)納的增值稅額和產(chǎn)品成本（單位生產(chǎn)成本160元）之和計入工程成本，銷項稅額為1360元（40×200×17%）。會計處理如下：借：在建工程7760貸：庫存商品6400應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1360

(3)企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資的會計處理企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，會計、稅法上都視銷售貨物，計算應(yīng)交增值稅，以投出貨物的賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，借記“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金額資產(chǎn)”、“長期債權(quán)投資”等賬戶，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”賬戶。例22甲企業(yè)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品向某企業(yè)投資，雙方協(xié)商確定以（不含增值稅）10000元價格入賬，并開出增值稅專用發(fā)票，增值稅稅率為17%。該批產(chǎn)品賬面成本為8000元。增值稅=10000×17%=1700（元）借：長期股權(quán)投資11700貸：主營業(yè)務(wù)收入10000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1700

借：主營業(yè)務(wù)成本8000貸：庫存商品10000

(4)企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利消費的會計處理企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利消費的，應(yīng)視同銷售貨物計算應(yīng)交增值稅，借記“在建工程”等賬戶，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”，“庫存商品”等賬戶。例23東方工廠將自產(chǎn)的商品乙產(chǎn)品40件用于本企業(yè)職工健身房的在建工程，該產(chǎn)品單位售價為200元，單位成本為160元。增值稅率為17%。增值稅=40×200×17%=1360（元）借：在建工程7760貸：庫存商品6400應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1360

(5)企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工、或購買的貨物無償贈送他人的會計處理企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物無償贈送他人，稅法上視同銷售，在會計上準(zhǔn)則沒有規(guī)定。根據(jù)收入的確認(rèn)原則，也應(yīng)該作為銷售來處理。相當(dāng)于企業(yè)將銷售所得的款項捐贈于他人。例24甲企業(yè)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品無償捐贈于乙企業(yè)，該產(chǎn)品市場售價10000元價格，賬面成本為8000元，并開出增值稅專用發(fā)票，增值稅稅率為17%。借：營業(yè)外支出11700貸：主營業(yè)務(wù)收入10000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1700

借：主營業(yè)務(wù)成本8000貸：庫存商品8000

(6)企業(yè)將自產(chǎn)委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者這一行為實際上相當(dāng)于貨物出售后取得貨幣資金，然后再將利潤分配給股東，因此，這一行為無論從稅法還是會計上均視同銷售行為，應(yīng)通過銷售來處理。借：應(yīng)付股利貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）例25甲企業(yè)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為股利發(fā)放給股東，該產(chǎn)品市場售價10000元價格，賬面成本為8000元。借：應(yīng)付股利11700貸：主營業(yè)務(wù)收入10000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1700

借：主營業(yè)務(wù)成本8000貸：庫存商品80005.包裝物銷售、出租及沒收押金銷項稅額的會計處理

a、包裝物的使用方式①銷售貨物時連同包裝物一并銷售。包裝物的價格會包括在貨物價款之中，當(dāng)確認(rèn)貨物銷售的同時，也應(yīng)該確認(rèn)包裝物的銷售實現(xiàn)，共同確認(rèn)銷售收入并計算銷項稅額。

②銷售貨物時收取包裝物的租金。這種情況下，包裝物并不隨著貨物銷售而銷售，通過收取租金的方式讓渡一定時期的包裝物使用權(quán)，在會計上應(yīng)確認(rèn)為“其他業(yè)務(wù)收入”，在稅法上也應(yīng)確認(rèn)為價外費用并入銷售額同時計征銷項稅額。

③銷售貨物時收取包裝物押金。包裝物押金是出售人為收回包裝物而暫