第二編審計(jì)法基本制度NANJINGAUDITUNIVERSITY劉旺洪2021年10月第八章審計(jì)法律主體CONTENTe7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A5602審計(jì)法律主體的基本理論01審計(jì)法律主體的法律關(guān)系01e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56審計(jì)法律主體的基本理論審計(jì)法律主體的內(nèi)涵e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56審計(jì)法律主體即審計(jì)法律關(guān)系的主體,即審計(jì)法律關(guān)系權(quán)利義務(wù)主體,它包括“審計(jì)主體”而不限于“審計(jì)主體”,除審計(jì)主體外,還包括了被審計(jì)單位等。我國(guó)《審計(jì)法》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》等法律法規(guī)將審計(jì)分為國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì),由此形成了不同類型的審計(jì)法律主體與審計(jì)法律關(guān)系。除審計(jì)機(jī)關(guān)外,會(huì)計(jì)師事務(wù)所和單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)也是審計(jì)法律主體的重要組成部分,其中會(huì)計(jì)師事務(wù)所為社會(huì)審計(jì)法律關(guān)系中的審計(jì)主體,而單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)則是內(nèi)部審計(jì)法律關(guān)系中的審計(jì)主體,兩類審計(jì)主體在審計(jì)法律主體中扮演著重要的角色,根據(jù)自身的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)協(xié)助審計(jì)機(jī)關(guān)充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用。一般而言,社會(huì)審計(jì)即注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì),是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受會(huì)計(jì)師事務(wù)所的委派,依照《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定,接受被審計(jì)單位的委托,對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行獨(dú)立審查并出具審計(jì)報(bào)告的行為。內(nèi)部審計(jì)主要是相對(duì)于外部審計(jì)而言的,是指國(guó)家各部門、各企事業(yè)單位的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)、組織和人員對(duì)本部門和單位的財(cái)政財(cái)務(wù)收支進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)的行為。行使審計(jì)權(quán)的審計(jì)主體主要包括了上述所介紹的三類,而在審計(jì)法律關(guān)系中扮演被監(jiān)督角色的被審計(jì)單位,同樣屬于審計(jì)法律主體,在審計(jì)法律主體框架中,被審計(jì)單位位于審計(jì)主體的對(duì)立面,是審計(jì)主體行使審計(jì)監(jiān)督職責(zé)的對(duì)象。審計(jì)法律主體的類型e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(一)審計(jì)機(jī)關(guān)《審計(jì)法》第3條規(guī)定:“審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定的職權(quán)和程序,進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的法律、法規(guī)和國(guó)家其他有關(guān)規(guī)定進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià),在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出審計(jì)決定?！蔽覈?guó)審計(jì)機(jī)關(guān)是政府組成部門,屬于行政機(jī)關(guān)。1981年10月,根據(jù)黨中央、國(guó)務(wù)院關(guān)于建立審計(jì)機(jī)構(gòu)的指示,財(cái)政部提出了我國(guó)建立審計(jì)機(jī)構(gòu)的三種設(shè)想方案一是在全國(guó)人大常委會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立國(guó)家審計(jì)院或?qū)徲?jì)委員會(huì),對(duì)各級(jí)人民政府及其所屬各部門、各單位的財(cái)政經(jīng)濟(jì)活動(dòng),進(jìn)行全面的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督。二是在國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立國(guó)家審計(jì)部或?qū)徲?jì)總局,在國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)下,對(duì)中央各部門,地方各級(jí)人民政府及其所屬部門、單位的計(jì)劃、預(yù)算的執(zhí)行和財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行全面的審計(jì)監(jiān)督;三是在財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立審計(jì)總局。與其他審計(jì)主體相比,國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)具有以下特點(diǎn):第一,獨(dú)立性。第二,強(qiáng)制性。一是審計(jì)職權(quán)的強(qiáng)制性。二是審計(jì)過(guò)程的強(qiáng)制性。三是審計(jì)處理的強(qiáng)制性。第三,廣泛性。審計(jì)法律主體的類型e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(二)社會(huì)審計(jì)主體社會(huì)審計(jì)主體主要是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》第6條規(guī)定:“注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行業(yè)務(wù),必須遵守法律、行政法規(guī)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所依法獨(dú)立、公正執(zhí)行業(yè)務(wù),受法律保護(hù)?！睍?huì)計(jì)師事務(wù)所作為社會(huì)審計(jì)的主體,保持其獨(dú)立性是其作出公正審計(jì)的必要前提。作為獨(dú)立第三方的會(huì)計(jì)師事務(wù)所所接受委托,派遣注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行獨(dú)立檢查,對(duì)企業(yè)管理者形成一定的約束,促使企業(yè)合法合規(guī)經(jīng)營(yíng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中一支獨(dú)立的社會(huì)監(jiān)督力量,他們作為專門的審計(jì)人員,對(duì)被審計(jì)對(duì)象進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)并出具審計(jì)報(bào)告,能夠有效地拓展審計(jì)監(jiān)督的范圍,最公正和客觀的反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)收支情況,以監(jiān)督被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表是否造假、是否依法納稅、信息披露是否符合法律的規(guī)定等。此種審計(jì)監(jiān)督,不僅能有效的保障公共利益的實(shí)現(xiàn),也能使得投資者的權(quán)益獲得保障。審計(jì)法律主體的類型e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(三)內(nèi)部審計(jì)主體根據(jù)《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》第5條,內(nèi)部審計(jì)主體主要是指單位內(nèi)部的審計(jì)機(jī)構(gòu)?！秾徲?jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》將內(nèi)部審計(jì)定義為:“對(duì)本單位及所屬單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)施獨(dú)立、客觀的監(jiān)督、評(píng)價(jià)和建議,以促進(jìn)單位完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的活動(dòng)。”據(jù)此可推斷,內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)是在本單位的領(lǐng)導(dǎo)下核實(shí)單位資產(chǎn)、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制、監(jiān)督經(jīng)營(yíng)管理、參與組織決策,為單位改進(jìn)完善管理、提高效益提供依據(jù)與建議。內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是加強(qiáng)和完善單位經(jīng)濟(jì)管理和控制,提高單位經(jīng)濟(jì)效益,實(shí)現(xiàn)單位經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)除了要遵循國(guó)家法律法規(guī),還要以本單位經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、控制要求、規(guī)章制度為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)法律主體的類型e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(四)被審計(jì)單位審計(jì)法律關(guān)系主體包括而不限于審計(jì)主體。被審計(jì)單位作為審計(jì)法律關(guān)系中與審計(jì)主體相對(duì)應(yīng)的一方當(dāng)事人,也屬于審計(jì)法律關(guān)系的主體。關(guān)于被審計(jì)單位與審計(jì)主體之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系,我們?cè)诤笪臅?huì)詳細(xì)介紹。審計(jì)主體的歷史e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(一)國(guó)家審計(jì)主體的歷史國(guó)家作為審計(jì)的主體,最早可追溯到西周,《周禮》所敘述的宰夫考核和監(jiān)察職能,可以說(shuō)是中國(guó)官?gòu)d審計(jì)的雛形。春秋戰(zhàn)國(guó)時(shí)期,國(guó)家制度由奴隸制向封建制轉(zhuǎn)變,“上計(jì)”制度由此產(chǎn)生,中央國(guó)家機(jī)關(guān)通過(guò)對(duì)地方國(guó)家機(jī)關(guān)由上而下的審計(jì)考核,加強(qiáng)國(guó)家的中央集權(quán)。秦漢時(shí)期,建立了統(tǒng)一的中央集權(quán)國(guó)家,“上計(jì)制度”得以確立。西漢時(shí)期制定《上計(jì)律》,“上計(jì)制度”在法律上逐漸完善,御史大夫?qū)たh經(jīng)濟(jì)具有審計(jì)監(jiān)督權(quán),經(jīng)濟(jì)監(jiān)察和審計(jì)合二為一。魏晉南北朝時(shí)期設(shè)立新的審計(jì)機(jī)構(gòu),“比部制度”代替“上計(jì)制度”,審計(jì)制度得到進(jìn)一步發(fā)展。隋唐時(shí)期是我國(guó)封建經(jīng)濟(jì)發(fā)展的繁榮期,國(guó)家重視對(duì)財(cái)產(chǎn)的監(jiān)督和保護(hù),專門制定《比部格》和《比部式》的審計(jì)法規(guī)以規(guī)范國(guó)家的審計(jì)工作,比部隸屬于尚書(shū)省刑部之下負(fù)責(zé)審計(jì)工作。宋朝將國(guó)家審計(jì)權(quán)歸屬于三司,隸屬于財(cái)政系統(tǒng),南宋設(shè)立審計(jì)司、審計(jì)院等專職機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)審計(jì)。元明清的國(guó)家審計(jì)服務(wù)于監(jiān)察的需要,缺乏審計(jì)所具有的獨(dú)立性。審計(jì)主體的歷史e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(一)國(guó)家審計(jì)主體的歷史民國(guó)時(shí)期,袁世凱設(shè)立審計(jì)處,由國(guó)務(wù)總理直接領(lǐng)導(dǎo),服務(wù)于國(guó)家審計(jì)的需要。廣州國(guó)民政府時(shí)期,實(shí)行監(jiān)審合一的體制,監(jiān)察院行使審計(jì)職權(quán)。南京國(guó)民政府設(shè)立審計(jì)院、監(jiān)察部審計(jì)院,并制定《審計(jì)法》《審計(jì)法實(shí)施細(xì)則》《審計(jì)部組織法》等法律法規(guī),使得國(guó)家審計(jì)法律體系日益完善。中華人民共和國(guó)成立后,國(guó)家審計(jì)由財(cái)政監(jiān)察機(jī)構(gòu)取代,國(guó)家審計(jì)由此中斷。改革開(kāi)放后,適應(yīng)于社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制改革的需要,1982《憲法》中規(guī)定國(guó)務(wù)院下設(shè)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān),審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定行使審計(jì)權(quán)力。1983年,國(guó)家審計(jì)署正式成立,負(fù)責(zé)國(guó)家的審計(jì)工作。1985年,頒布《國(guó)務(wù)院關(guān)于審計(jì)工作的暫行規(guī)定》。1988年,國(guó)務(wù)院發(fā)布《審計(jì)條例》。1994年,全國(guó)人大常委會(huì)制定《審計(jì)法》,這是審計(jì)主體法定化的里程碑。1995年,國(guó)務(wù)院發(fā)布《中央預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)監(jiān)督暫行辦法》,該法第2條規(guī)定:“審計(jì)署在國(guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下,對(duì)中央預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督?！?997年,國(guó)務(wù)院制定《審計(jì)法實(shí)施條例》。2006年,全國(guó)人大常委會(huì)修改《審計(jì)法》。2010年,國(guó)務(wù)院修改《審計(jì)法實(shí)施條例》。國(guó)家審計(jì)主體日漸完善。審計(jì)主體的歷史e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(二)社會(huì)審計(jì)主體的歷史注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是伴隨著商業(yè)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而產(chǎn)生的。西方注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)和海外貿(mào)易拓展相關(guān),企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大使得企業(yè)經(jīng)營(yíng)者不可能面面俱到,由此出現(xiàn)了將企業(yè)委托給專業(yè)人士經(jīng)營(yíng)的制度,實(shí)現(xiàn)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的逐步分離。為了監(jiān)督經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),聘請(qǐng)懂得賬務(wù)的人員對(duì)賬務(wù)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督就成為必要。1845年,英國(guó)通過(guò)法令規(guī)定公司的賬務(wù)必須經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì),以實(shí)現(xiàn)對(duì)公司財(cái)務(wù)的有效監(jiān)督。1940年以后,美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,成為引領(lǐng)世界注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的典范。此后,許多國(guó)家都借鑒英國(guó)和美國(guó)建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度,由注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司的財(cái)務(wù)進(jìn)行獨(dú)立審計(jì),以保障投資者的權(quán)益和國(guó)家經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定,從而有利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。審計(jì)主體的歷史e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(二)社會(huì)審計(jì)主體的歷史在中國(guó),注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)最早可追溯到北洋軍閥時(shí)期。1918年,北洋軍閥政府頒布《會(huì)計(jì)師暫行章程》,打破了我國(guó)社會(huì)審計(jì)一直由外國(guó)審計(jì)師審計(jì)的局面。國(guó)民政府時(shí)期,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的法律進(jìn)一步完善,在上海、天津等發(fā)達(dá)地區(qū)成立了一批會(huì)計(jì)師事務(wù)所,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)逐漸走向規(guī)范化。中華人民共和國(guó)成立后,我國(guó)推行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)被取消。改革開(kāi)放以來(lái),經(jīng)濟(jì)體制改革要求建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度,以服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。1980年,財(cái)政部制定《關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問(wèn)處的暫行規(guī)定》,注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度正式建立。1986年,國(guó)務(wù)院頒布《注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》,該條例第11條規(guī)定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審查會(huì)計(jì)賬目、會(huì)計(jì)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)資料,出具查賬報(bào)告書(shū)。此后,財(cái)政部發(fā)布一系列關(guān)于規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的部門規(guī)章和規(guī)范性文件,極大地推進(jìn)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的法治化。1993年,全國(guó)人大常委會(huì)通過(guò)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》,國(guó)務(wù)院制定的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》被廢除。2014年,全國(guó)人大常委會(huì)修改《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》,該法第14條規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師辦理審計(jì)業(yè)務(wù)的范圍。截至2017年6月30日,中注協(xié)有注冊(cè)會(huì)計(jì)師(執(zhí)業(yè)會(huì)員)103988人、非執(zhí)業(yè)會(huì)員128070人(其中國(guó)外及我國(guó)港澳臺(tái)地區(qū)非執(zhí)業(yè)會(huì)員581人),個(gè)人會(huì)員總數(shù)超過(guò)23萬(wàn),達(dá)到232058人。北京為個(gè)人會(huì)員總數(shù)最多的地區(qū),會(huì)員總數(shù)為32745人。上海有非執(zhí)業(yè)會(huì)員20243人,這是首次有地區(qū)非執(zhí)業(yè)會(huì)員數(shù)量超過(guò)2萬(wàn)人。審計(jì)主體的歷史e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(三)內(nèi)部審計(jì)主體的歷史早期內(nèi)部審計(jì)表現(xiàn)為莊園審計(jì)、宮廷審計(jì)、寺院審計(jì)等,此時(shí)的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)于內(nèi)部管理的需要,內(nèi)部審計(jì)直接服務(wù)于內(nèi)部監(jiān)督建立,并未有效的體現(xiàn)其獨(dú)立性。歐洲中世紀(jì),商品經(jīng)濟(jì)獲得更多的發(fā)展,內(nèi)部審計(jì)人員開(kāi)始具備更多的獨(dú)立性,此時(shí)審計(jì)表現(xiàn)為城市審計(jì)、行會(huì)審計(jì)、銀行審計(jì)等,審計(jì)人員通過(guò)查賬的方式對(duì)受托責(zé)任進(jìn)行審查,在此基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。近代以來(lái),資本主義的快速發(fā)展和公司制度的完善,直接促進(jìn)了內(nèi)部審計(jì)制度的完善,內(nèi)部審計(jì)的作用愈加明顯。1941年,國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)成立,內(nèi)部審計(jì)被定義為單位內(nèi)部檢查會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)等的內(nèi)部行為,以服務(wù)于管理決策的需要,財(cái)務(wù)導(dǎo)向明顯。此后,內(nèi)部審計(jì)由財(cái)務(wù)導(dǎo)向變?yōu)闃I(yè)務(wù)導(dǎo)向、管理導(dǎo)向和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向。1999年IIA將單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)定位于促進(jìn)單位價(jià)值增值的活動(dòng),通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì),評(píng)價(jià)單位風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理的有效性,以促進(jìn)單位目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。審計(jì)主體的歷史e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(三)內(nèi)部審計(jì)主體的歷史我國(guó)內(nèi)部審計(jì)制度是隨著國(guó)家審計(jì)制度的建立和發(fā)展而來(lái)的?，F(xiàn)代意義上的內(nèi)部審計(jì)在1983年正式建立,并隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)制度改革的推進(jìn)而逐步完善。1985年,國(guó)務(wù)院審計(jì)署發(fā)布《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的若干規(guī)定》(已失效),該規(guī)定第3條明確:“國(guó)務(wù)院和縣級(jí)以上地方政府的各部門,國(guó)家的財(cái)政金融機(jī)構(gòu)、大中型企業(yè)事業(yè)組織和基本建設(shè)單位,設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu);審計(jì)業(yè)務(wù)少的部門和小型企業(yè)事業(yè)組織,可設(shè)置專職內(nèi)部審計(jì)人員?！贝撕?司法部、衛(wèi)生部、交通部、文化部、民政部等部委發(fā)布部委規(guī)章或規(guī)范性文件要求加強(qiáng)單位內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。1994年頒布并在2006年修改的《審計(jì)法》第29條規(guī)定:“國(guó)務(wù)院各部門和地方人民政府各部門、國(guó)有的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織,應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度。各部門、國(guó)有的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的內(nèi)部審計(jì),應(yīng)當(dāng)接受審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督?！?018年,審計(jì)署頒布的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》第4條明確規(guī)定:“單位應(yīng)當(dāng)依照有關(guān)法律法規(guī)、本規(guī)定和內(nèi)部審計(jì)職業(yè)規(guī)范,結(jié)合本單位實(shí)際情況,建立健全內(nèi)部審計(jì)制度,明確內(nèi)部審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)體制、職責(zé)權(quán)限、人員配備、經(jīng)費(fèi)保障、審計(jì)結(jié)果運(yùn)用和責(zé)任追究等?！?2e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56審計(jì)法律主體的法律關(guān)系審計(jì)主體與被審計(jì)單位之間的法律關(guān)系e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(一)審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位的法律關(guān)系我國(guó)《審計(jì)法》第1條將國(guó)家審計(jì)定位于國(guó)家公共利益的維護(hù)、公共財(cái)政資金的使用效率、國(guó)家廉政的促進(jìn)等,實(shí)則上就是要通過(guò)國(guó)家審計(jì)加強(qiáng)國(guó)家治理。國(guó)家治理的科學(xué)化要求國(guó)家必須利用審計(jì)來(lái)保障國(guó)家機(jī)制的有效運(yùn)轉(zhuǎn),國(guó)家將審計(jì)的技術(shù)和方法應(yīng)用于國(guó)家治理的各個(gè)方面,以防止公共權(quán)力的濫用,為國(guó)家的決策提供客觀的依據(jù),從而最大限度地保障國(guó)家治理的現(xiàn)代化,從而實(shí)現(xiàn)國(guó)家政治和經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。審計(jì)主體與被審計(jì)單位之間的法律關(guān)系e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(二)社會(huì)審計(jì)主體與被審計(jì)單位的法律關(guān)系社會(huì)審計(jì)主體與被審計(jì)單位之間主要是一種民事委托法律關(guān)系。根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第2條,注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)展審計(jì)工作需要以接受委托為前提。不同于國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的強(qiáng)制性,注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身不具有監(jiān)督權(quán),只有接受了具有監(jiān)督權(quán)的組織或個(gè)人的委托方可進(jìn)行審計(jì),因此是一種依約審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該按照委托合同約定向委托方匯報(bào)審計(jì)程序的計(jì)劃及實(shí)施情況、發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題和得出的審計(jì)結(jié)論等,并且不能損害被審計(jì)單位的合法利益。但是,這并不意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)要迎合委托方意志,對(duì)委托方唯命是從?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》第1條明確了社會(huì)審計(jì)的目標(biāo),即維護(hù)社會(huì)公共利益和投資者的合法權(quán)益,促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須保持獨(dú)立,以客觀、公正的態(tài)度實(shí)施審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)主體與被審計(jì)單位之間的法律關(guān)系e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(三)內(nèi)部審計(jì)主體與被審計(jì)單位的法律關(guān)系內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部財(cái)務(wù)的一種自我監(jiān)督方式,內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行依賴于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員的參與?！秾徲?jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》第3條將內(nèi)部審計(jì)定位于促進(jìn)單位完善內(nèi)部治理和實(shí)現(xiàn)單位的經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo),內(nèi)部審計(jì)因而具有較強(qiáng)的管理性特征。內(nèi)部審計(jì)單位和外部審計(jì)單位不同,外部審計(jì)單位具有較強(qiáng)的獨(dú)立性,因而審計(jì)結(jié)果的客觀性明顯。內(nèi)部審計(jì)具有較強(qiáng)的內(nèi)部行政特征,內(nèi)部審計(jì)的主體不得不聽(tīng)命于管理該內(nèi)部審計(jì)主體的機(jī)構(gòu)和人員,服務(wù)于內(nèi)部決策的需要。內(nèi)部審計(jì)主體與被審計(jì)單位之間,主要是一種內(nèi)部行政上的隸屬關(guān)系,財(cái)務(wù)監(jiān)督上的協(xié)助關(guān)系。但是,內(nèi)部審計(jì)主體能接觸到單位更多、更全面的財(cái)務(wù)信息,對(duì)于單位發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題和完善單位治理具有重要意義。審計(jì)主體與審計(jì)人員的法律關(guān)系e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D93175F1B437DC83D45F5EEBE3D74849A13C06B009399885EF85DEDA88A56(一)審計(jì)機(jī)關(guān)與審計(jì)人員的法律關(guān)系國(guó)家審計(jì)中,審計(jì)主體為審計(jì)機(jī)關(guān)。根據(jù)《審計(jì)法》相關(guān)規(guī)定,審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定的職權(quán)和程序,進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià),作出審計(jì)決定,行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。審計(jì)人員依法辦理具體審計(jì)事項(xiàng),執(zhí)行具體審計(jì)業(yè)務(wù)。審計(jì)機(jī)關(guān)與審計(jì)人員的權(quán)利義務(wù)關(guān)系主要體現(xiàn)為一種內(nèi)部行政法律關(guān)系。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)為行政機(jī)關(guān),對(duì)于違法的審計(jì)行為,應(yīng)當(dāng)由審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)外承擔(dān)行政法律責(zé)任?！秾徲?jì)法》第48條規(guī)定:“被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)作出的有關(guān)財(cái)務(wù)收支的審計(jì)決定不服的,可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議或者提起行政訴訟?！睂徲?jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)行政法律責(zé)任的形式主要有:第一,撤銷原審計(jì)行為,重新作出審計(jì)決定和審計(jì)處理報(bào)告。第二,行政賠償。審計(jì)主體與審計(jì)人員的法律關(guān)系e7d195523061f1c095cec9a2ce4aaba5ae6dbab02ffed52dD56A2562765E9123B0E230B2A550F729BA37EAA647666F3E180B0741AFED0988FDE5D2D695A9D370D9F0B555F564B53FA22D9A65ED86F389A8FCA4BD496D33A0BA9D8B77A69F69D96E4F82684BCE3C8EB59A1BE949EF35A9C53D9317