1、21:54,1,新準(zhǔn)則下的所得稅會(huì)計(jì)處理,嶺南會(huì)計(jì)師事務(wù)所 王逢榮,21:54,2,我國所得稅會(huì)計(jì)的發(fā)展,1、作為利潤分配（1994年之前） 2、1994年6月，財(cái)政部頒布了企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定：在核算所得稅時(shí)，允許企業(yè)在應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法兩種方法中任意選擇，納稅影響會(huì)計(jì)法又進(jìn)一步劃分為遞延法和債務(wù)法，而債務(wù)法主要是指利潤表債務(wù)法。 3、2006年2月15日財(cái)政部頒布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則18所得稅：規(guī)定企業(yè)采用債務(wù)法中的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對所得稅進(jìn)行會(huì)計(jì)處理（先在上市2007年1月1日執(zhí)行）,21:54,3,為何選擇資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法？,1、符合權(quán)責(zé)發(fā)生制 2、符合配比原則例 3、資產(chǎn)負(fù)債

2、表更重要 4、國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的影響,21:54,4,對上市公司的影響,可能增加上市公司的凈資產(chǎn),21:54,5,新準(zhǔn)則下所得稅會(huì)計(jì)的特點(diǎn),所得稅會(huì)計(jì)是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表中的所得稅費(fèi)用。,21:54,6,所得稅會(huì)計(jì)核算的一般程序：,1.確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值 2.確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) 3.比較賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，確定暫時(shí)性差異 4.確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債 5.確定

3、利潤表中的所得稅費(fèi)用,21:54,7,概念：,1、暫時(shí)性差異：資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。 2、賬面價(jià)值：指企業(yè)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行核算后在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額。 賬面價(jià)值賬面余額已計(jì)提的減值準(zhǔn)備 3、計(jì)稅基礎(chǔ)：指企業(yè)在未來收回資產(chǎn)及償還負(fù)債的賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按稅法規(guī)定可予抵扣的金額。,21:54,8,概念：,視暫時(shí)性差異對未來期間應(yīng)稅所得的影響，分為可抵扣暫時(shí)性差異和應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 4、可抵扣暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得額和應(yīng)交所得稅的減少 5、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得額和應(yīng)交所得稅的增加,21:54,9,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資

4、產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ):指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時(shí),允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額,即 資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額 某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)成本以前期間已稅前列支的金額,21:54,10,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),1、存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 庫存商品的賬面余額為100萬元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬元，則存貨的賬面價(jià)值為90萬元；出售存貨時(shí)，可以抵稅的金額為100萬元，則存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)是100萬元。 期末： 賬面價(jià)值90萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)100萬元 暫時(shí)性差異10萬元表示未來收回

5、資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，可作納稅調(diào)減10萬元，可抵扣所得稅額10萬元，是可抵扣暫時(shí)性差異。,21:54,11,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),2、交易性金融資產(chǎn)（公允價(jià)值） 2007年5月20日，A公司購入“保利房產(chǎn)”10萬股，支付價(jià)款400萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。2007年12月31日，該項(xiàng)權(quán)益性投資的市價(jià)為800萬元。,賬面價(jià)值800萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)400萬元 暫時(shí)性差異400萬元表示未來收回資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)作納稅調(diào)增400萬元，是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。,21:54,12,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),3、應(yīng)收款項(xiàng)（壞帳的方法、比率） 昌和公司20 x 6年12月31日應(yīng)收賬款余額為3

6、 000萬元，該公司期末對應(yīng)收賬款計(jì)提了300萬元的壞賬準(zhǔn)備。按照適用稅法規(guī)定，按照應(yīng)收賬款期末余額的0.5%計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備允許稅前扣除。 20 x 6年資產(chǎn)負(fù)債表日： 賬面價(jià)值 3 000-300 2700萬元。 計(jì)稅基礎(chǔ)3 000（3000* 0.5%）2 985萬元 暫時(shí)性差異 2 985 2700285萬元，會(huì)減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，為可抵扣暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。,21:54,13,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),4.固定資產(chǎn)（折舊方法、年限、殘值率、減值） 會(huì)計(jì)：實(shí)際成本累計(jì)折舊減值準(zhǔn)備 稅收：實(shí)際成本累計(jì)折舊(按稅收法規(guī)） 例：

7、某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價(jià)為1000萬元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅收處理允許加速折舊，企業(yè)在計(jì)稅時(shí)對該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，凈殘值為0。計(jì)提了2年的折舊后，會(huì)計(jì)期末，企業(yè)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了80萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 賬面價(jià)值100010010080720萬元 計(jì)稅基礎(chǔ)1000200160640萬元 暫時(shí)性差異80萬元表示未來收回資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)作納稅調(diào)增80萬元，是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。,21:54,14,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),5.無形資產(chǎn)（使用壽命是否確定會(huì)計(jì)處理不同） 會(huì)計(jì)： （1）賬面價(jià)值實(shí)際成本累計(jì)攤銷減值準(zhǔn)備（使用壽命確定） （2）賬面價(jià)值

8、實(shí)際成本減值準(zhǔn)備（使用壽命不確定） 稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本稅收累計(jì)攤銷 例：某項(xiàng)無形資產(chǎn)取得成本為160萬元，因其使用壽命無法合理估計(jì)，會(huì)計(jì)上視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無形資產(chǎn)1年后。 賬面價(jià)值160萬元計(jì)稅基礎(chǔ)144萬元 暫時(shí)性差異16萬元表示未來收回資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)作納稅調(diào)增16萬元，是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。,21:54,15,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),5.無形資產(chǎn) 內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)：（研究及開發(fā)支出） 會(huì)計(jì)處理：符合條件的開發(fā)支出應(yīng)資本化。 稅法：盈利企業(yè)的研發(fā)支出可加計(jì)扣除 例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出1000萬元，其

9、中資本化形成無形資產(chǎn)的為600萬元（未開始攤銷）。 無形資產(chǎn)成本：600萬 計(jì)稅基礎(chǔ)：0 暫時(shí)性差異600萬元表示未來收回資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)作納稅調(diào)增600萬元，是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。,21:54,16,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況： 固定資產(chǎn) 無形資產(chǎn) 交易性金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn)（資本公積） 長期股權(quán)投資 其他計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn),21:54,17,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),指其賬面價(jià)值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額,即 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來可稅前列支的金額 一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計(jì)算

10、差異主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債,21:54,18,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),1.預(yù)計(jì)負(fù)債 例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了100萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。 預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值100萬元 預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值100萬可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100萬0 暫時(shí)性差異為100萬，在以后期間費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除，減少應(yīng)納所得稅，為可抵扣暫時(shí)性差異,21:54,19,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),1.預(yù)計(jì)負(fù)債 例:假如企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)

11、債1000萬元，但擔(dān)保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該項(xiàng)擔(dān)保收取與相應(yīng)責(zé)任相關(guān)的費(fèi)用。 會(huì)計(jì)：按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債 稅收：與該預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用不允許稅前扣除 賬面價(jià)值1000萬元 計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值1000萬元可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額01000萬元 暫時(shí)性差異1000-10000,21:54,20,資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),2.應(yīng)付職工薪酬 會(huì)計(jì)：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債 稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等，節(jié)余應(yīng)先納稅調(diào)增。 例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)支出計(jì)2000萬元，尚

12、未支付。按照稅法規(guī)定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為1700萬元。 賬面價(jià)值2000萬元 計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值2000萬元可從未來應(yīng)稅利益中扣除的金額1700萬元300萬元 暫時(shí)性差異 2000萬元300萬元 1700萬元 暫時(shí)性差異為1700萬元，在以后期間實(shí)際發(fā)放時(shí)允許稅前扣除，減少應(yīng)納所得稅，為可抵扣暫時(shí)性差異,21:54,21,特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異,某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，因不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時(shí)性差異。 1.籌建期間發(fā)生的費(fèi)用 會(huì)計(jì)：管理費(fèi)用 稅收：開始生產(chǎn)經(jīng)營后5年

13、分期計(jì)人應(yīng)納稅所得額。 2.超標(biāo)的廣告費(fèi) 會(huì)計(jì)：銷售費(fèi)用 稅收：符合條件的以后可抵扣。 3 .按稅法規(guī)定以后年度可彌補(bǔ)的虧損。 4 .企業(yè)合并中取得有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。,21:54,22,小結(jié)：,21:54,23,遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn),原則：除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)人所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費(fèi)用。 例:企業(yè)于2003年12月31日購入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬

14、元，使用年限為10年，凈殘值為零，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊。,21:54,24,遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn),不考慮中期報(bào)告的影響，企業(yè)在2004年資產(chǎn)負(fù)債表日，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的折舊額為20萬元，計(jì)稅時(shí)允許扣除的折舊額為40萬元，則該時(shí)點(diǎn)上該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值180萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)160萬元的差額20萬構(gòu)成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，如其適用的所得稅稅率為33，應(yīng)確認(rèn)6.6萬元的遞延所得稅負(fù)債。（假如遞延所得稅負(fù)債期初余額為零） 借：所得稅費(fèi)用 6.6萬 貸：遞延所得稅負(fù)債 6.6萬,21:54,25,不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的事項(xiàng)：,1.企業(yè)合并中產(chǎn)生商譽(yù)初始確認(rèn) 2 .除企業(yè)合并以外的其他交易中,

15、交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤,也不影響應(yīng)納稅所得額,21:54,26,遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn),一般原則: 資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，在估計(jì)未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例 1 .遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限；包括以下兩個(gè)方面:（謹(jǐn)慎性原則、職業(yè)判斷） （1）是未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得 （2）是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回 （投資損失）,21:54,27,遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn),2 .按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和

16、稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理； 3 .企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)等； 4 .與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。,21:54,28,遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量,1.適用稅率的確定。確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)估計(jì)相關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。無論相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。 2.遞延所得稅資產(chǎn)的減值。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對

17、遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。當(dāng)情況改變時(shí)，應(yīng)對減記的遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行恢復(fù)。,21:54,29,小結(jié)：,新準(zhǔn)則下的所得稅會(huì)計(jì)明細(xì)表,21:54,30,所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量,所得稅費(fèi)用包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分，則： 所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅遞延所得稅 當(dāng)期所得稅應(yīng)納稅所得額當(dāng)期適用稅率 遞延所得稅當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（減少）當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（減少）,21:54,31,所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量,遞延所得稅的確認(rèn)： 一般情況下 利潤表 企業(yè)合并 調(diào)整商譽(yù) 確認(rèn)

18、時(shí)記入權(quán)益的交易 記入權(quán)益,21:54,32,所得稅會(huì)計(jì)綜合舉例：,例1,21:54,33,所得稅會(huì)計(jì)綜合舉例：,例2：甲企業(yè)206年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下： （假定期初遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債為0）,21:54,34,所得稅會(huì)計(jì)綜合舉例：,假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為33，206年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為1000萬元。預(yù)計(jì)該企業(yè)會(huì)持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。 應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)300萬3399萬元 應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債60萬3319.8萬元 應(yīng)交所得稅1000萬33330萬元 所得稅費(fèi)用33099+19.8250.8萬元,21:54,35,所得稅會(huì)計(jì)綜合舉例：,206年： 確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅費(fèi)用 2 508 000 遞延所得稅資產(chǎn) 990 000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交