1、,第十三章 完成審計工作,第一節(jié) 完成審計工作概述 一、評價審計中的重大發(fā)現(xiàn) 重大發(fā)現(xiàn)涉及會計政策的選擇、運用和一貫性的重大事項，包括相關的信息披露。這些信息披露包含但不限于說明復雜的或是不常見的交易活動、會計估計和包含管理層假設在內的不確定性。,二、匯總審計差異 （一）編制審計差異調整表 審計差異內容按是否需要調整賬戶記錄可分為核算錯誤和重分類錯誤。 核算錯誤是因企業(yè)對經(jīng)濟業(yè)務進行了不正確的會計核算而引起的錯誤；核算錯誤又分為建議調整的不符事項和不建議調整的不符事項（未調整不符事項） 重分類錯誤是因企業(yè)未按企業(yè)會計準則列報財務報表而引起的錯誤。 無論是核算錯誤和重分類錯誤，在審計工作底稿中通

2、常都是以會計分錄的形式反映的。 （二）編制試算平衡表,三、復核審計工作底稿和財務報表 （一）對財務報表總體合理性實施分析程序 （二）評價審計結果 1、對重要性和審計風險進行最終的評價 （1）確定可能錯報金額 （2）根據(jù)財務報表層次重要性水平，確定可能的錯報金額的匯總數(shù)(即可能錯報總額)對財務報表的影響程度 2、對被審計單位已審計財務報表形成審計意見并草擬審計報告 3、復核審計工作底稿 （1）項目組內部的復核項目負責人現(xiàn)場復核與項目責任合伙人復核 （2）獨立的項目質量控制復核,四、評價獨立性和道德問題 中國注冊會計師審計準則第1121號歷史財務信息審計的質量控制要求項目負責合伙人應當考慮項目組成

3、員是否遵守職業(yè)道德規(guī)范，在生個審計構成中對項目組成員違反職業(yè)道德規(guī)范的跡象保持警惕，并就審計業(yè)務的獨立性是否得到遵守形成結論 。,第二節(jié) 考慮持續(xù)經(jīng)營 在執(zhí)行財務報表審計業(yè)務時，注冊會計師需考慮管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設的適當性和披露的充分性。 注冊會計師應當按照審計準則的要求，實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性，并考慮對審計報告的影響。,一、被審計單位在編制財務報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設是適當?shù)?如果認為被審計單位在編制財務報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設是適當?shù)?，但可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性

4、，注冊會計師應當考慮： 1財務報表是否已充分描述導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況，以及管理層針對這些事項或情況提出的應對計劃； 2財務報表是否已清楚指明可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性，被審計單位可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務。 如果財務報表已做出充分披露，注冊會計師應當出具無保留意見的審計報告，并在審計意見段之后增加強調事項段，強調可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，并提醒財務報表使用者注意財務報表附注中對有關事項的披露。,在極端情況下，如同時存在多項重大不確定性，注冊會計師應當考慮出具無法表示意見的

5、審計報告，而不是在審計意見段之后增加強調事項段。當被審計單位存在多項可能導致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性時。如果注冊會計師難以判斷財務報表的編制基礎是否適合繼續(xù)采用持續(xù)經(jīng)營假設。應將其視為對注冊會計師的審計范圍構成重大限制。在這種情況下，如果財務報表已做出充分披露，注冊會計師應當考慮出具無法表示意見的審計報告，而不是在意見段之后增加強調事項段。 如果財務報表未能做出充分披露，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告。審計報告應當具體提及可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，并指明財務報表未對該事實做出披露。,二、被審計單位將不能

6、持續(xù)經(jīng)營，但財務報表仍然按持續(xù)經(jīng)營假設編制 如果判斷被審計單位將不能持續(xù)經(jīng)營，但財務報表仍然按照持續(xù)經(jīng)營假設編制，注冊會計師應當出具否定意見的審計報告。 三、被審計單位將不能持續(xù)經(jīng)營，以其他基礎編制財務報表 如果管理層認為編制財務報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設不再適當，選用了其他基礎編制財務報表。在這種情況下，注冊會計師應當實施補充的審計程序。如果認為管理層選用的其他編制基礎是適當?shù)那邑攧請蟊硪炎龀龀浞峙?，注冊會計師可以出具無保留意見的審計報告，并考慮在審計意見段之后增加強調事項段，提醒財務報表使用者關注管理層選用的其他編制基礎。,四、管理層拒絕對持續(xù)經(jīng)營能力做出評估或評估期間未能涵蓋自資產(chǎn)負債表日

7、起的12個月 當存在以下情況時，注冊會計師應當提請管理層對持續(xù)經(jīng)營能力做出評估或將評估期間延伸至自資產(chǎn)負債表日起的12個月： 1管理層沒有對持續(xù)經(jīng)營能力做出評估。 2管理層未就超出評估期間的事項或情況對持續(xù)經(jīng)營能力的影響做出評估。 3管理層評估持續(xù)經(jīng)營能力涵蓋的期間少于自資產(chǎn)負債表日起的12個月。 如果管理層拒絕注冊會計師的要求，注冊會計師應評價在管理層拒絕評估或延伸評估期間的情況下所取得的審計證據(jù)的充分性和適當性，判斷審計范圍受到限制的程度，并考慮出具審計報告的意見類型。,第三節(jié) 或有事項審計 一、或有事項的審計 （一）審計目標 確定或有事項是否存在和完整； 確定或有事項的確認和計量是否符合

8、企業(yè)會計準則的規(guī)定； 確定或有事項的列報是否恰當。,（二）審計程序 1了解被審計單位與識別或有事項有關的內部控制。 2審閱截至審計工作完成日止被審計單位歷次董事會紀要和股東大會會議記錄，確定是否存在未決訴訟或仲裁、未決索賠、稅務糾紛、債務擔保、產(chǎn)品質量保證、財務承諾等方面的記錄。 3向與被審計單位有業(yè)務往來的銀行函證，或檢查被審計單位與銀行之間的借款協(xié)議和往來函件，以查找有關票據(jù)貼現(xiàn)、背書、應收賬款抵借、票據(jù)背書和擔保。 4檢查與稅務征管機構之間的往來函件和稅收結算報告，以確定是否存在稅務爭議。 5向被審計單位的法律顧問和律師進行函證，分析被審計單位在審計期問所發(fā)生的法律費用，以確定是否存在未

9、決訴訟、索賠等事項。 6向被審計單位管理層獲取書面聲明，聲明其已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，對全部或有事項作了恰當反映。,第四節(jié) 期后事項審計 一、期后事項的種類 期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。 有兩類期后事項需要被審計單位管理層考慮，并需要注冊會計師審計： 一是資產(chǎn)負債表日后調整事項，即對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。這類事項影響財務報表金額，需提請被審計單位管理層調整財務報表及與之相關的披露信息； 二是資產(chǎn)負債表日后非調整事項，即表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。這類事項雖不影響財務報表金額，但可能影響財務報表的正確理

10、解，需提請被審計單位管理層在財務報表的附注中作適當披露。,二、注冊會計師對期后事項的責任 期后事項可以按時段劃分為三個時段： 第一個時段是資產(chǎn)負債表日后至審計報告日，我們可以把在這一期間發(fā)生的事項稱為“第一時段期后事項”； 第二個時段是審計報告日后至財務報表報出日，我們可以把這一期間發(fā)現(xiàn)的事實稱為“第二時段期后事項”； 第三個時段是財務報表報出日后，我們可以把這一期間發(fā)現(xiàn)的事實稱為“第三時段期后事項”。,截至審計報告日發(fā)生的事項1.主動識別第一時段期后事項 2.用以識別期后事項的審計程序時間：注冊會計師應當盡量在接近審計報告日實施審計程序。用以識別第一時段期后事項的審計程序通常包括：（1）復核

11、被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序；（2）查閱股東會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議的紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項；（3）查閱最近的中期財務報表，如認為必要和適當，還應當查閱預算、現(xiàn)金流量預測及其他相關管理報告；（4）向被審計單位律師或法律顧問詢問有關訴訟和索賠事項；（5）向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務報表的期后事項。 3.知悉對財務報表有重大影響的期后事項時的考慮如果所知悉的期后事項屬于調整事項，注冊會計師應當考慮被審計單位是否已對財務報表作出適當?shù)恼{整。如果所知悉的期后事項屬于非調整事項，注冊會計師應當考慮被審計單位是否在財務報表附注中予以

12、充分披露。,截至財務報表報出日前發(fā)現(xiàn)的事實1.被動識別第二時段期后事項 2.知悉第二時段期后事項時的考慮在審計報告日后至財務報表報出日前，如果知悉可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取適當措施。如果注冊會計師認為期后事項的影響足夠重大，確定需要修改財務報表的：1）管理層修改財務報表時的處理根據(jù)具體情況實施必要的審計程序針對修改后的財務報表出具新的審計報告和索取新的管理層聲明書。新的審計報告日期不應早于董事會或類似機構批準修改后的財務報表的日期。由于審計報告日的變化，注冊會計師應當將用以識別期后事項的審計程序延伸至新的審計報

13、告日，以避免重大遺漏。2)管理層不修改財務報表且審計報告未提交時的處理注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告。3)管理層不修改財務報表且審計報告已提交時的處理注冊會計師應當通知治理層不要將財務報表和審計報告向第三方報出。如果財務報表仍被報出，注冊會計師應當采取措施防止財務報表使用者信賴該審計報告。,財務報表報出后發(fā)現(xiàn)的事實1.沒有義務識別第三時段的期后事項 2.知悉第三時段期后事項時的考慮在財務報表報出后，如果知悉在審計報告日已存在的、可能導致修改審計報告的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層進行討論，同時根據(jù)具體情況采取適當措施。1)管理層修改財務報表時的處理（1

14、）實施必要的審計程序。（2）復核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務報表和審計報告的人士了解這一情況。（3）針對修改后的財務報表出具新的審計報告。新的審計報告應當增加強調事項段，提請財務報表使用者注意財務報表附注中對修改原財務報表原因的詳細說明，以及注冊會計師出具的原審計報告。2)管理層未采取任何行動時的處理注冊會計師應當采取措施防止財務報表使用者信賴該審計報告，并將擬采取的措施通知治理層。3)臨近公布下一期財務報表時的處理如果知悉此類期后事項時，已臨近公布下一期財務報表或下一期財務報表已編制完成，且能夠在下一期財務報表中進行充分披露，注冊會計師應當根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定確定是否仍有必要提請被審

15、計單位修改財務報表，并出具新的審計報告。,第五節(jié) 管理層聲明 一、管理層聲明的含義及作用 管理層聲明，是指被審計單位管理層向注冊會計師提供的關于財務報表的各項陳述. 管理層聲明具有以下兩個基本作用： 一是明確管理層對財務報表的責任。二是提供審計證據(jù)。,注冊會計師應當就下列事項獲取書面聲明： （1）管理層認可其設計和實施內部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任； （2）管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務報表整體均不具有重大影響。未更正錯報項目的概要應當包含在書面聲明中或附于書面聲明后。,二、管理層聲明的形式 管理層聲明包括書面聲明和口頭聲明。書面聲明

16、作為審計證據(jù)通常比口頭聲明可靠。 書面聲明可采取下列形式： （1）管理層聲明書。 （2）注冊會計師提供的列示其對管理層聲明的理解并經(jīng)管理層確認的函。 （3）董事會及類似機構的相關會議紀要，或已簽署的財務報表副本。,三、將管理層聲明作為審計證據(jù) 1.將管理層聲明作為審計證據(jù)的特定情形如果合理預期不存在其他充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當就對財務報表具有重大影響的事項向管理層獲取書面聲明。 2.收集審計證據(jù)以支持管理層聲明 由于管理層聲明是來自于被審計單位內部的一種證據(jù)，不具有獨立性，證明力較弱，其本身不能構成充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并作為發(fā)表審計意見的基礎。當管理層聲明的事項對財務報表具有重大影響時，注冊會計師應當實施下列審計程序：（1）從被審計單位內部或外部獲取佐證證據(jù)；（2）評價管理層聲明是否合理并與獲取的其他審計證據(jù)（包括其他聲明）一致；（3）考慮作出聲明的人員是否熟知所聲明的事項。,3.管理層聲明不能替代其他審計證據(jù)注冊會計師不應以管理層聲明替代能夠合理預期獲取的其他審計證據(jù)。 4.管理層聲明