1、第五章 重要性,4學(xué)時,第一節(jié) 重要性的概念,一、重要性的定義 二、重要性原則的一般考慮 三、重要性概念運用的步驟,重要性的概念 如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表作出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的。 重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。 重要性水平的本意是對誰而言？ 實際由誰來決定？,一、重要性的概念,二、重要性原則的一般考慮,重要性的錯報包含漏報。 財務(wù)報表中的錯報包括金額錯報和披露錯報。 重要性包括數(shù)量和性質(zhì)兩個方面。 重要性是由注冊會計師站在會計報表使用人的角度，依據(jù)專業(yè)判斷做出的推定。訴訟中由法律裁定。 重要性的確定離不開特定的環(huán)境。 重要性

2、的評估依賴職業(yè)判斷。,三、重要性概念運用的步驟,圖5-1,不同階段對重要性水平的考慮,計劃階段的重要性水平 目的：確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，并決定收集的審計證據(jù)的數(shù)量 評價結(jié)果階段 目的：確定審計意見類型 如果錯報仍然超過了重要性水平則依據(jù)錯報大小，發(fā)表保留或否定意見。,第二節(jié) 重要性的初步判斷,一、財務(wù)報表的重要性 二、認定層次的重要性,一、財務(wù)報表的重要性,如果財務(wù)報表里所包含的錯誤或舞弊，不論是單項考慮或是綜合考慮其影響都很重要，致使報表無法按照一般公認會計原則公允表達，那么就稱該財務(wù)報表存在重要的錯報。 導(dǎo)致錯報的原因主要有： （1）一般公認會計原則應(yīng)用錯誤； （2）偏離了事實；

3、 （3）漏報必要信息等。,二、認定層次的重要性,認定層的重要性水平是指： 某認定在被認為有重要錯報之前，可以有的最大錯報。認定層的重要性水平也稱為“可容忍錯報”。,重要性的兩個層次（數(shù)量考慮）的作用,財務(wù)報表層次： 對整個會計報表形成結(jié)論 各類交易、賬戶余額、列報認定層次（可容忍錯報）： 收集形成審計結(jié)論的證據(jù),報表層次重要性水平的確定,判斷基礎(chǔ)和計算方法 資產(chǎn)總額、凈資產(chǎn)、營業(yè)收入、凈利潤 選取原則：1、凈利潤接近0時，避開凈利潤； 2、選擇穩(wěn)定性好的指標； 3、結(jié)合企業(yè)特點。 參考比率：稅前凈利潤：5%-10% 資產(chǎn)總額：0.51% 凈資產(chǎn)： 1% 營業(yè)收入：0.51% 如果損益表與資產(chǎn)負

4、債表的計算結(jié)果不一，選擇小者。 年報尚未編制完成，參考中報。,確定財務(wù)報表重要性時應(yīng)考慮的因素,1、既要考慮金額大小，又要考慮問題性質(zhì)的嚴重性； 2、考慮審計風(fēng)險和審計成本，合理確定重要性水平； 3、依據(jù)審計委托業(yè)務(wù)的目的，靈活把握。,認定層次重要性水平的確定,影響該層次重要性的因素： （1）各類交易、賬戶余額、列報的性質(zhì)及錯報的可能性； （2）項目受關(guān)注的程度； （3）審計成本； 確定重要性的方法 （1）分配方法 （2）不分配的方法,分配的方法與不分配的方法,分配的方法： 首先計算出報表層重要性水平，然后再分配至各賬戶，各賬戶錯報加總等于報表層錯報。 不分配的方法： 根據(jù)各賬戶特點給出錯報率

5、，加總后的錯報超過了報表層錯報一定倍數(shù)，管理當局拒絕調(diào)整，則在審計意見中反映。,交易、賬戶余額、列報認定層次的重要性水平,審計人員接受委托對某公司的會計報表審計時，初步判斷重要性水平按資產(chǎn)總額的1%計算，為140 萬元，并將這一重要性水平按照不同的方法，分配給各賬戶：,說明哪一種方案更為合理,現(xiàn)金是最容易發(fā)生舞弊的資產(chǎn)，屬于敏感性項目，且審計成本低，因此分配較少的可容忍誤差。,應(yīng)收帳款和存貨的審計成本高，審計較為復(fù)雜，故允許的可容忍誤差大。,固定資產(chǎn)一般情況下不會發(fā)生較大變動，錯報的可能性小，分配以較少的可容忍誤差。,第三節(jié) 評價審計結(jié)果時對重要性的考慮,一、與初步判斷比較 二、估計尚未更正錯

6、報的匯總數(shù) 三、評價尚未更正錯報的匯總數(shù)的影響,重要性概念運用的步驟,圖5-1,一、與初步判斷比較,表5-4顯示了圖5-1中最后三個步驟的應(yīng)用過程。 以表5-4存貨為例。 （1）直接推斷錯報：31 500= （2）抽樣誤差為： 15 750,3500 450 000 50 000,47 250,存貨的估計錯報 大于可容忍錯報 需要進行處理,二、尚未更正錯報的匯總數(shù),1、已識別的具體錯報 （1）對事實的錯報 （2）涉及主觀決策的錯報 （3）前期未更正的錯報 2、其他錯報的最佳估計數(shù)（推斷） （1）抽樣估計 （2）分析程序估計,三、評價尚未更正錯報匯總數(shù)的影響,評估已識別的錯報匯總數(shù)是否重大， 兩

7、種可能： （1）尚未更正錯報的匯總數(shù)低于重要性水平 （且其性質(zhì)不重要） （2）尚未更正錯報的匯總數(shù)超過或接近重要性水平接近 超過： 接近：,本章小結(jié),為了達到預(yù)期的審計目標，提高審計工作效率，注冊會計師應(yīng)當注重重要性水平的評估與運用。重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。在計劃審計工作時，注冊會計師應(yīng)當確定一個可接受的重要性水平，以發(fā)現(xiàn)在金額上重大的錯報；在評價審計結(jié)果時，注冊會計師應(yīng)當運用職業(yè)謹慎態(tài)度對重要性進行合理的考慮。重要性與審計證據(jù)這兩個概念之間呈反向關(guān)系。重要性水平越低，所需收集的證據(jù)數(shù)量就越多。,案例一：巴克雷斯建筑公司案例,1、巴克雷斯案例的主要啟示 2、對錯誤披露是

8、否“重大”的界定依據(jù)是什么？有什么實踐意義？ 3、結(jié)合本案，你如何理解注冊會計師應(yīng)遵循的職業(yè)謹慎原則？,巴克雷斯建筑公司案例回顧,主要業(yè)務(wù)：修建保齡球道 主要客戶：小的辛迪加（syndicate）投資者 向財務(wù)公司銷售回租（關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化） 主要經(jīng)歷：1946年成立，1959年上市， 1960年美國第三，1962年破產(chǎn)。 主要問題：在沒有收到一筆大額款項之前，投入巨額資金，資金來源主要是發(fā)行債券，60年代初人們對保齡球興趣陡降，財務(wù)告急，公司、券商、會計師事務(wù)所均成被告。 結(jié)果：注冊會計師意見不當（麥克林法官）,爭論焦點,完工程度的確認過于樂觀； 或有負債估計不足； 壞賬準備計提不足；,按照

9、完工程度確認收入是否合理？ 票據(jù)貼現(xiàn)引起的或有負債估計是否合理？ 已經(jīng)明顯無法收回的應(yīng)收賬款計提壞賬準備是否合理？ 有一部分永遠也無法回來的抵押，是否能列做流動資產(chǎn)？ 銷售回租收入是否應(yīng)視作關(guān)聯(lián)交易抵消？,財務(wù)后果-證券投資者錯誤決策,巴案已執(zhí)行的程序,復(fù)核會議紀要； 最近期的財務(wù)報表及其與上年同期的比較； 復(fù)核重要的財務(wù)記錄； 詢問管理層重大交易及其變更； 詢問有爭議的資產(chǎn)，有無重大壞賬； 詢問新發(fā)現(xiàn)的負債、直接負債、或有負債。,巴案審計缺陷,工作委派 用兩天時間復(fù)核，僅復(fù)核未測試，未盡應(yīng)有的職業(yè)謹慎；,理由：復(fù)雜審計業(yè)務(wù)，不宜由年輕的高級審計員進行； 所得出的答案均來自管理層； 沒有完滿地

10、完成審計程序，應(yīng)該“合理調(diào)查”,討論：對于巴案應(yīng)如何完善審計？,1、委派在該行業(yè)有經(jīng)驗的注冊會計師； 2、聘請工程師對建筑物的完工程度做出估算； 2、向財務(wù)公司調(diào)查應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)情況； 3、調(diào)查已無法收回的抵押額度； 4、應(yīng)收賬款賬齡分析、結(jié)合函證等確定適當?shù)膲馁~準備率； 5、重新計算； 6、結(jié)合期后事項的審計，確定必要的調(diào)整和披露。,在證券市場上，當證券持有者受到信息誤導(dǎo)而受到經(jīng)濟損失時，其首先想到的就是起訴注冊會計師并要求其賠償損失。因為，他們認為，注冊會計師既然審核了財務(wù)報表，就應(yīng)保證財務(wù)報表萬無一失，而不應(yīng)該存在任何誤導(dǎo)的會計信息，這就是社會公眾對注冊會計師的期望。但在現(xiàn)實中，由于成本

11、效益原則的限制，以及審計手段的限制，注冊會計師無法保證經(jīng)過審核的財務(wù)報表中不出現(xiàn)任何差錯，這就是社會期望與注冊會計師能力的差距。從目前來看，這一差距是無法消除的。因此，為了保護注冊會計師不去承受超過去時其能力的責(zé)任，往往通過一定的程序來判斷注冊會計師是否要對誤導(dǎo)的信息負責(zé)。而這一程序，就是該案例中麥克林法官提出的三個問題。 主要啟示：建立完整的審計程序來避免審計風(fēng)險,1、巴克雷斯案例的主要啟示,案例一續(xù)1,2、對錯誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？什么實踐意義？,注冊會計師所執(zhí)行的只能是抽樣審計，其結(jié)論只能是在一定把握的基礎(chǔ)上。如何確認注冊會計師是否盡到了責(zé)任？就只能以重大性作為標準。 在上

12、述案例子中，法官判定馬克思雷斯公司財務(wù)報表中是否存在重大錯誤信息，是比較客觀的，他既沒有將巴克雷斯公司在現(xiàn)金問題材上的舞弊責(zé)任（通過關(guān)聯(lián)公司借用現(xiàn)金14.5萬元，以掩蓋其現(xiàn)金短缺現(xiàn)象）歸咎于注冊會計師，也沒有將或有負債及完工計算程度所出現(xiàn)的偏差問題，要注冊會計師承擔責(zé)任，而是將資產(chǎn)流動比率來作為重大問題予以考慮，這就完全站在報表使用者的角度，來考慮什么是重大性問題。 界定的依據(jù)是：是否影響使用者的決策,案例一續(xù)2,2、對錯誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？有什么實踐意義？,注冊會計師在審核財務(wù)報表前，應(yīng)該充分考慮財務(wù)報表使用者的范圍。在上述案例中，經(jīng)事務(wù)所審核過的巴克雷斯公司財務(wù)報表與S1復(fù)

13、核表雖然是提交給證交會的，但實質(zhì)上是針對購買上市債券的投資者的。因此，注冊會計師應(yīng)將審計重點放在債券投資者最為關(guān)心的各種流動比率上，而不是一般常規(guī)審計程序上。因為，在該項審計中，債券購買者是預(yù)計的報表使用者，也就是通常所稱的預(yù)計第三者。 根據(jù)美國的法律，審計人員如果在審計中無意地范了普通過失，要對預(yù)計的第三者負法律責(zé)任。同樣，在我國注冊會計師法第四十二條的規(guī)定中，已明確了注冊會計師要對委托人與利害關(guān)系人負法律責(zé)任，而這里所謂的利害關(guān)系人，就是預(yù)計第三者。 實踐意義：關(guān)注預(yù)計第三者的利益,案例一續(xù)3,3、結(jié)合本案，你如何理解注冊會計師應(yīng)遵循的職業(yè)謹慎原則？,對于審計報告，過去注冊會計師行業(yè)比較多

14、地是站在專業(yè)的角度來理解的。采用一些易于被人鉆法律空子的詞匯，如“真實”、“客觀”、“準確”等這些過于自信的詞匯。因此，一量發(fā)生法律糾紛，這些詞匯就成為注冊會計師抗辯中的絆腳石。 在上述案件發(fā)生后，美國注冊會計師協(xié)會立即了召開會議，規(guī)范了審計報告中的不足，修改了標準無保留意見審計報告的格式，刪除了一些可能引起人們誤解的詞匯，如“真實”、“準確”等，改用一些比較中性、有一定幅度的詞匯，如“公允”、“重大”等詞匯，這樣，一旦發(fā)生法律糾紛，注冊會計師就有較大的周旋余地。 理解：實質(zhì)上的謹慎和形式上的謹慎并重,案例一續(xù)4,案例二：重要性的判斷,（1）注冊會計師Z是采用不分配的方法確定財務(wù)報表各項目的重

15、要性的。事實上，確定財務(wù)報表項目重要性的方法有二，其中之一是分配方法。在這種方法下，各自由式戶余額交易層的重要性水平之和等于財務(wù)報表層的重要性。依據(jù)表中數(shù)據(jù)，僅ABC公司應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)三個賬戶的重要性水平之和就超過財務(wù)報表層的重要性水平，這顯然不符合分配的方法的特征。 因此，注冊會計師Z所采用的是不分配的方法。,案例二：重要性的判斷（續(xù)1）,（2）注冊會計師Z在根據(jù)各項目的重要性建議ABC公司調(diào)整其錯報、漏報時，對于每個項目，應(yīng)選擇大額的錯報、漏報依次建議ABC公司調(diào)整，直至該項目中剩余的未建議調(diào)整的錯報金額合計低于該項目的重要性。 注冊會計師Z至少應(yīng)建議ABC公司調(diào)整金額為70萬元及30萬元的錯報，存貨28萬元的錯報，長期投資項目中金額為90萬元的錯報，銀行存款項目中金額為2萬元、1萬元的錯報，短期借款項目中的1筆錯報和盈余公積中金額為3