1、第八章 銷售與收款循環(huán),2,第一節(jié) 概述,一、銷售與收款循環(huán)主要業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制,1.接受客戶訂單,接受訂單,登記訂單,銷售單,銷售部門,3,2、批準(zhǔn)賒銷,銷售單,信用額度,信用部門,銷售部門,4,3、發(fā)貨,發(fā)貨,核實銷售單,倉儲部門,5,4、裝運貨物,裝運貨物,銷售單,運輸部門,6,5、開票,客戶訂單,銷售單,發(fā)運憑證,復(fù)核,銷售發(fā)票,核對數(shù)量、金額,會計部門,7,6、記錄銷售業(yè)務(wù),填制記賬憑證,登記應(yīng)收賬款 登記主營業(yè)務(wù)收入 登記庫存商品賬,定期對賬,會計部門、銷售部門,8,7、記錄收款業(yè)務(wù),登記銀行存款日記賬 登記現(xiàn)金日記賬 登記應(yīng)收賬款賬,9,8、辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓,

2、授權(quán)審批,辦理退錢、收貨業(yè)務(wù),從實物和會計記錄加以控制,10,9、壞賬處理,領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn),壞賬賬務(wù)處理,注意：沖銷的應(yīng)收賬款應(yīng)作備查記錄,11,二、主要憑證與會計記錄 1.客戶訂單 2.銷售單 3.發(fā)運憑證即提貨單 4.銷售發(fā)票 5.貸項通知單 6.匯款通知書 7.客戶月末對賬單 8.壞賬審批表 9.轉(zhuǎn)賬憑證 10.收款憑證 11.應(yīng)收賬款明細賬及總賬 12.主營業(yè)務(wù) 收入明細賬及總賬 13.現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬 14.折扣與折讓明細賬及總賬,12,三、銷售與收款循環(huán)涉及的主要賬戶 資產(chǎn)負債表：應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長期應(yīng)收款、預(yù)收賬款、應(yīng)交稅費 利潤表：主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)稅金及

3、附加、銷售費用等,13,4估價。壞賬準(zhǔn)備的計提比例恰當(dāng)，壞賬準(zhǔn)備計提充分； 5.截止。涉及應(yīng)收賬款和收入的交易均已計入恰當(dāng)?shù)钠陂g； 6.機械準(zhǔn)確性。應(yīng)收賬款總額計算正確，明細賬合計數(shù)與總賬、報表數(shù)一致。,14,7.分類。各項收入的分類正確；應(yīng)收賬款與預(yù)收賬款分類恰當(dāng)； 8.披露。所有涉及主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)披露事項均已在報表中披露。,15,四、可能存在的問題,1、收入確認(rèn)不正確。 2、虛增或隱瞞收入。 3、虛增應(yīng)收賬款。 4、利用壞賬準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤。,第二節(jié)收入循環(huán)的余額直接測試,一、主營業(yè)務(wù)收入的審計目標(biāo) 二、實質(zhì)性測試的審計程序： 1、確定主營業(yè)務(wù)收入項目明細表 2、確定主營

4、業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)和計量是否正確 3、運用分析性程序作比較分析 4、根據(jù)發(fā)票估算全年收入，與實際入賬金額相核對 5、確定主營業(yè)務(wù)收入計價的合理性與合規(guī)性 6、審查主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否恰當(dāng),7、實施銷售的截止期測試 三條審計路線 8、查找未經(jīng)認(rèn)可的大額銷售 9、銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù)測試 10、檢查有無特殊的銷售行為 11、檢查主營業(yè)務(wù)收入是否已在利潤表上恰當(dāng)披露,重點關(guān)注以下環(huán)節(jié)： 主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn) 實施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試 Q:主營業(yè)務(wù)收入的實現(xiàn)標(biāo)志是什么?,主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn),1.交款提貨銷售方式-貨款已收到或取得收款的權(quán)利,同時已將發(fā)票賬單和提貨單交給買方 2.預(yù)收賬款方式-

5、商品已發(fā)出時確認(rèn) 3.托收承付結(jié)算方式-商品發(fā)出并辦妥托收手續(xù) 4.委托代銷方式-發(fā)出商品并收到代銷清單 5.分期收款銷售-已將發(fā)票賬單和提貨單交給買方 6.長期勞務(wù)合同收入-完工進度百分比法確認(rèn)當(dāng)期收入,主營業(yè)務(wù)收入的截止測試,測試目的:確定主營業(yè)務(wù)收入的會計記錄歸屬期是否正確,應(yīng)記入本期或下期的主營業(yè)務(wù)收入有否被推延到下期或提前至本期 關(guān)注三個日期: 發(fā)票開具日期或收款日期; 記賬日期; 發(fā)貨日期 關(guān)鍵在于:這三個日期是否歸屬于同一會計期間,截止測試方法,以賬簿記錄為起點-查多計收入 以銷售發(fā)票為起點-查少計收入 以發(fā)運憑證為起點-查少計收入 三種方法的比較,B注冊會計師在對XYZ股份有限

6、公司2007年度會計報表進行審計。XYZ公司為增值稅一般納稅人，增值稅率17%。為了確定XYZ公司的銷售業(yè)務(wù)是否記錄在恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g，決定對銷售進行截止測試。截止測試的簡化審計工作底稿如下：,要求： 1、根據(jù)上述資料指出B 注冊會計師實施銷售截止測試的目的及方法 2、根據(jù)上述資料分析XYZ公司是否存在提前入賬的問題，如有請編制調(diào)整分錄 3、根據(jù)上述資料分析XYZ 公司是否存在推遲入賬的問題，如有請編制調(diào)整分錄,25,例8-1：審計人員李文對紅光公司2006年度的銷售收入實施分析程序時，發(fā)現(xiàn)本年度的銷售收入比上年明顯減少，李文感到銷售收入的真實性值得懷疑。于是，抽查9月份、12月份相關(guān)的會計憑證

7、，發(fā)現(xiàn)12月份原始憑證中有銷售發(fā)票的記賬聯(lián)，而記賬憑證中反映的是“應(yīng)付賬款”，共計234萬元。李文針對這種情況，詢問了有關(guān)的當(dāng)事人，并向應(yīng)付賬款的債權(quán)人進行函證，結(jié)果發(fā)現(xiàn)紅光公司是將企業(yè)正常的銷售收入反映在“應(yīng)付賬款”中，作為其他企業(yè)的暫存款處理。,26,分析 該企業(yè)將本應(yīng)計入的主營業(yè)務(wù)收入計入了應(yīng)付賬款，一方面虛減了收入200萬元，減少了利潤200萬元；另一方面虛增了應(yīng)付賬款負債，少計應(yīng)繳增值稅銷項稅額，影響本期及以后各期經(jīng)營成果的準(zhǔn)確性。,27,審計結(jié)論 審計人員李文應(yīng)將審計結(jié)論記錄在審計工作底稿中，提請被審計單位作出會計調(diào)整，(利潤分配的調(diào)整略)，并調(diào)整會計報表相關(guān)的數(shù)額。如果被審計單位

8、拒絕接受調(diào)整，則把查證金額與重要性水平相比，選擇相應(yīng)的審計報告的類型。,28,借：應(yīng)付賬款 2 340 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 000 000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 340 000 借：所得稅費用 500 000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 500 000,第三節(jié) 應(yīng)收賬款審計,一、應(yīng)收賬款的審計目標(biāo) 二、實質(zhì)性測試的審計程序 （一）取得或編制應(yīng)收賬款明細表 （二）分析應(yīng)收賬款賬齡,（三）函證應(yīng)收賬款 （四）檢查至審計日已收回的應(yīng)收賬款 （五）檢查未函證應(yīng)收賬款 （六）檢查壞賬的確認(rèn)和處理 （七）抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán) （八）檢查外幣應(yīng)收賬款的折算 （九）分析應(yīng)收賬款明細

9、賬余額 （十）檢查應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當(dāng)披露,3、函證應(yīng)收賬款,函證的目的：證實應(yīng)收賬款余額的真實性,防止舞弊行為 （1）函證決策:在實施函證前確定函證的對象、范圍、內(nèi)容和時間 函證的范圍和對象: 考慮因素:應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性;被審計單位內(nèi)部控制的強弱;以前期間的函證結(jié)果;函證方式的選擇,樣本的選擇 注冊會計師采用審計抽樣或其他選取測試項目的方法選擇函證樣本時，樣本應(yīng)當(dāng)足以代表總體，并包括： （a）金額較大的項目； （b）賬齡較長的項目； （c）交易頻繁但期末余額較小的項目； （d）重大關(guān)聯(lián)方交易； （e）重大或異常的交易； （f）可能存在爭議以及產(chǎn)生重大錯誤或舞弊的交易。

10、,2 函證的時間： 注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證。如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當(dāng)日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。,3、應(yīng)保持的職業(yè)懷疑,在分析管理層要求不實施函證的原因時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮： （a）管理層是否誠信； （b）是否可能存在重大的錯 誤或舞弊； （c）替代審計程序能否提供 與這些賬戶余額或其他 信息相關(guān)的充分、適當(dāng) 的審計證據(jù)。,4、詢證函的設(shè)計,在設(shè)計詢證函時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮所審計的認(rèn)定以及可能影響函證可靠性的因素。 可能

11、影響函證可靠性的因素主要包括： （a）函證的方式； （b）以往審計或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗； （c）擬函證信息的性質(zhì)； （d）選擇被詢證者的適當(dāng)性； （e）被詢證者易于回函的信息類型,項目,要求,運用,協(xié)調(diào),6、函證實施過程的控制,控制:注冊會計師直接控制函證信的發(fā)出和收回。對于因無法投遞而退回的信函要進行分析,研究,處理,查明是由于被函證者地址遷移,差錯而致使信函無法投遞,還是這筆應(yīng)收賬款本來就是一筆假賬.如果被詢證者以傳真,電子郵件等方式回函,CPA應(yīng)直接接收,并要求被詢證者寄回詢證函原件. 肯定式無回函應(yīng)采用追查程序或替代審計程序。,注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取下列措施對函證實施過程進行控制: （a）將被

12、詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對； （b）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對； （c）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；,（d）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出； （e）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄； （f）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。,如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)直接接收，并要求被詢證者寄回詢證函原件。 如果采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函，注冊會計應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系。 如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序。 替代審計程序應(yīng)當(dāng)能夠提供實施

13、函證所能夠提供的同樣效果的審計證據(jù)。 如果實施函證和替代審計程序都不能提供財務(wù)報表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計應(yīng)實施追加審計程序。,在評價實施函證和替代審計程序獲取的審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮： 函證和替代審計程序的可靠性； 不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額； 實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。,7、函證的評價,在評價函證的可靠性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮： 對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況； 被詢證者的勝任能力、獨立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性； 被審計單位施加的限制或回函中的限制。,如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施適的審計程序

14、予以證實或消除疑慮。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮不符事項是否構(gòu)成錯報及其對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果形成審計工作記錄。 如果不符事項構(gòu)成錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重新考慮所實施審計程序的性質(zhì)，時間和范圍。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價函證及函證以外的審計程序的實施結(jié)果是否為所計的認(rèn)定提供了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。,函證結(jié)果差異的分析,產(chǎn)生差異的原因: 1記賬差錯；2記賬產(chǎn)生的時間差；3舞弊行為. 記賬產(chǎn)生 的時間差 包括:,對函證結(jié)果的總結(jié)和評價,CPA應(yīng)重新考慮:對內(nèi)部控制的原有評 價是否適當(dāng);控制測試的結(jié)果是否適當(dāng);分析性復(fù) 核的結(jié)果是否適當(dāng);相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)鹊?如果函證結(jié)果表明沒有審計差異,則CPA

15、可以合理地推論,全部應(yīng)收賬款總體上是正確的, 若如果函證結(jié)果表明存在審計差異,CPA則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯是多少,估算未被選中進行函證的應(yīng)收賬款的累計差錯是多少,47,例8-2： 注冊會計師S和D，在對某公司應(yīng)收賬款審計時采取了如下審計程序,48,積極式函詢客戶數(shù)占應(yīng)收賬款總數(shù)的7.6，消極式函詢客戶數(shù)占應(yīng)收賬款總數(shù)的152，而未函證客戶數(shù)占應(yīng)收賬款總數(shù)的77.2。此外，按各種方式占應(yīng)收賬款的總金額比重分別為：19.7、18.6、61.7。 說明此函證程序是否恰當(dāng)？,例8-3 A公司年末應(yīng)收賬款總賬的余額為6000萬元，其所屬明細賬中有借方余額合計數(shù)6200萬元，有貸方余額

16、的合計數(shù)為200萬元；其他應(yīng)收款總賬余額為200萬元，該公司采用余額百分比計提壞賬準(zhǔn)備，計提比例為1%，計提金額為64萬元。壞賬準(zhǔn)備賬戶記錄詳見下表,要求：根據(jù)上述資料，對A公司壞賬準(zhǔn)備的計提進行審查并提出審計意見。,A會計師事務(wù)所接受委托，審計Y公司 2006年度的會計報表。注冊會計師任某了解和測試了與應(yīng)收賬款相關(guān)的內(nèi)部控制，并將控制風(fēng)險評估為高水平。注冊會計師任某取得了2006年12月31日的應(yīng)收賬款明細表，并于2007年1月5日采用積極的函證方式對所有重要客戶寄發(fā)了詢證函。 注冊會計師將與函證結(jié)果相關(guān)的重要異常情況匯總于下表中：,針對上述異常情況，注冊會計師任某應(yīng)分別實施哪些重要審計程序？,答案要點： 情況（1），甲公司回函證明款項已于2006年12月25日用支票支付。注冊會計師應(yīng)重點審查資產(chǎn)負債表日前后的銀行存款日記賬或銀行對賬單的發(fā)生額，確認(rèn)該款項是否已收到。,情況（2）乙單位已根據(jù)購貨合同，于12月2