1、債務(wù)重組,第一節(jié)債務(wù)重組方式,一、債務(wù)重組的定義債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。強(qiáng)調(diào)兩點(diǎn)：1.債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難是債務(wù)重組的前提；2.債權(quán)人作出讓步是債務(wù)重組的實(shí)質(zhì)。債權(quán)人一定會(huì)發(fā)生債務(wù)重組損失，而債務(wù)人一定會(huì)得到債務(wù)重組收益。,兩個(gè)特征：債務(wù)人財(cái)務(wù)困難；債權(quán)人作出讓步。 債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營(yíng)陷入困境或者其他方面的原因，導(dǎo)致其無(wú)法或者沒(méi)有能力按原定條件償還債務(wù)。 債權(quán)人作出讓步是指?jìng)鶛?quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來(lái)以低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的金額或者價(jià)值償還債務(wù)。“債權(quán)人作出讓步”的情形

2、主要包括：債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息、降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。 【提示】債務(wù)重組涉及債權(quán)人與債務(wù)人,對(duì)債權(quán)人而言,為“債權(quán)重組”,對(duì)債務(wù)人而言,為“債務(wù)重組”。為便于表述,統(tǒng)稱為“債務(wù)重組”。,【多選題】2009年3月31日，甲公司應(yīng)收乙公司的一筆貸款500萬(wàn)元到期，由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，該筆貸款預(yù)計(jì)短期內(nèi)無(wú)法收回。該公司已為該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬(wàn)元。當(dāng)日，甲公司就該債權(quán)與乙公司進(jìn)行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務(wù)重組的有( )。 A.減免100萬(wàn)元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還 B.減免50萬(wàn)元債務(wù)，其余部分延期兩年償還 C.以公允價(jià)值為500萬(wàn)元的固定資產(chǎn)償還 D.

3、以現(xiàn)金100萬(wàn)元和公允價(jià)值為400萬(wàn)元的無(wú)形資產(chǎn)償還 E. 以公允價(jià)值為200萬(wàn)元的庫(kù)存商品償還,ABE,二、債務(wù)重組的方式,1.以資產(chǎn)清償債務(wù); 2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本; 3.修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述(1)和(2)兩種方式; 4.以上三種方式的組合，即混合重組。,（一）以資產(chǎn)清償債務(wù),是指?jìng)鶆?wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的重組方式。 1、以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)。這里的現(xiàn)金是指貨幣資金，即庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。 2、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。是指?jìng)鶆?wù)人轉(zhuǎn)讓其可自由支配的非現(xiàn)金資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的方式。 債務(wù)人用于償債的資產(chǎn)主要有：存貨、金融

4、資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、無(wú)形資產(chǎn)等。,三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理,（一）以現(xiàn)金清償債務(wù) 包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。 1、債務(wù)人以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。 2、債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外支出); 債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”; 壞賬準(zhǔn)備的多提額抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失,1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)付賬款 貸：銀行存款 營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組收益,2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理 借：銀行存款 壞賬準(zhǔn)備 營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重

5、組損失 貸：應(yīng)收賬款 資產(chǎn)減值損失,如：甲公司欠乙公司10萬(wàn)元，根據(jù)債務(wù)重組協(xié)議，甲公司只需償還8.5萬(wàn)元，乙公司計(jì)提壞賬準(zhǔn)備2萬(wàn)元。 債權(quán)人處理：借：銀行存款8.5壞賬準(zhǔn)備2貸：應(yīng)收賬款10 資產(chǎn)減值損失0.5,例 20 x1年3月10日，天光公司銷(xiāo)售一批材料給紅星公司，不含稅價(jià)格為10萬(wàn)元，增值稅稅率為17%。當(dāng)年3月20日，紅星公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按照合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，天光公司同意減免紅星公司3萬(wàn)元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。天光公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提1萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。根據(jù)上述資料，天光公司、紅星公司應(yīng)在債務(wù)重組日作如下會(huì)計(jì)處理：,債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理,借：應(yīng)付賬款 11.7 （

6、 重組債務(wù)的賬面價(jià)） 貸：銀行存款 8.7 （ 實(shí)際支付的現(xiàn)金） 營(yíng)業(yè)外收入 3 （重組收益 ）,債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理,借：銀行存款 8.7萬(wàn) 壞賬準(zhǔn)備 1萬(wàn) 營(yíng)業(yè)外支出 2萬(wàn) 貸：應(yīng)收賬款 11.7萬(wàn),假定天光公司同意減免紅星公司0.5萬(wàn)元債務(wù)， 借：銀行存款(實(shí)收款額) 11.2萬(wàn) 壞賬準(zhǔn)備(已提準(zhǔn)備)1萬(wàn) 貸：應(yīng)收賬款(賬面余額) 11.7萬(wàn) 資產(chǎn)減值損失 0.5萬(wàn),【例題】209年4月5日，乙公司銷(xiāo)售一批材料給甲公司，價(jià)款1 100 000（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），按購(gòu)銷(xiāo)合同約定，甲公司應(yīng)于209年7月5日前支付價(jià)款，但至209年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)無(wú)

7、法償還債務(wù)。經(jīng)過(guò)協(xié)商，乙公司同意甲公司用其一臺(tái)機(jī)器設(shè)備抵償債務(wù)。該項(xiàng)設(shè)備的賬面原價(jià)為1 200 000元，累計(jì)折舊為330 000元，公允價(jià)值為850 000元。抵債設(shè)備已于209年10月10日運(yùn)抵乙公司，乙公司將其用于本企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)。,（1）乙企業(yè)（債務(wù)人）的賬務(wù)處理借：應(yīng)付賬款234 000貸：銀行存款204 000營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組利得 30 000（2）甲企業(yè)（債權(quán)人）的賬務(wù)處理借：銀行存款 204 000營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失10 000（倒擠）壞賬準(zhǔn)備 20 000 貸：應(yīng)收賬款234 000,（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)處理思路：1.債務(wù)人：區(qū)分債務(wù)重組收益和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益以非現(xiàn)金

8、資產(chǎn)的公允價(jià)值來(lái)抵債，非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值和債務(wù)賬面價(jià)值的差額作為債務(wù)重組收益。如不考慮相關(guān)稅費(fèi)(以固定資產(chǎn)抵債涉稅教材回避)等，轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。,三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理,以非現(xiàn)金資產(chǎn)償還 舉例： A、以存貨償還債務(wù)的,債務(wù)人：,1、計(jì)算重組利得 ： 重組債務(wù)的賬面價(jià)值 減：存貨不含稅公允價(jià) 銷(xiāo)項(xiàng)稅額 - 營(yíng)業(yè)外收入,2、計(jì)算償還資產(chǎn)損益 存貨不含稅公允價(jià) 減：存貨賬面價(jià) - 損益,3、會(huì)計(jì)處理：,1）借：應(yīng)付賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入）（不含稅公允價(jià)） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組收益,2）結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

9、 （或其他業(yè)務(wù)成本） 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：庫(kù)存商品 (原材料）,債權(quán)人：,1、計(jì)算重組損失 重組債權(quán)賬面價(jià)（賬面余額-準(zhǔn)備金） 減：收到存貨含稅公允價(jià) - 營(yíng)業(yè)外支出,2、會(huì)計(jì)處理,借：資產(chǎn)(取得資產(chǎn)的公允價(jià)值+取得資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)) 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 營(yíng)業(yè)外支出(借方差額) 壞賬準(zhǔn)備 貸：應(yīng)收賬款等 資產(chǎn)減值損失(貸方差額) 銀行存款(支付的取得資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)),【例】 A公司應(yīng)償還B公司貨款及增值稅款共計(jì)140.4萬(wàn)元。B公司對(duì)此項(xiàng)債權(quán)提取了15萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。由于A公司管理不善出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難，雙方公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，B公司同意 A公司以賬面余額60萬(wàn)元的存貨進(jìn)行清償，A公司對(duì)

10、該項(xiàng)存貨提取了2萬(wàn)元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，該批存貨的公允價(jià)值為100萬(wàn)元。雙方公司的增值稅率均為17%。要求編制A公司與B公司的會(huì)計(jì)分錄。,計(jì)算重組利得 ： 重組債務(wù)的賬面價(jià)值 140.4 減：存貨不含稅公允價(jià) 100 銷(xiāo)項(xiàng)稅額 17 - 營(yíng)業(yè)外收入 23.4,計(jì)算償還資產(chǎn)損益 存貨不含稅公允價(jià)100 減：存貨賬面價(jià) （60-2） 58 - 損益 42,A公司編制如下會(huì)計(jì)分錄： 1）借：應(yīng)付賬款B公司 1 40.4萬(wàn) 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100萬(wàn) 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）17萬(wàn) 營(yíng)業(yè)外收入 債務(wù)重組利得 23.4萬(wàn) 2）借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 58萬(wàn) 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2萬(wàn) 貸：庫(kù)存商品 60萬(wàn),B公司接

11、受存貨時(shí)： 計(jì)算重組損失 重組債權(quán)賬面價(jià)值（140.4-15） 減：收到存貨含稅公允價(jià) 117 - 營(yíng)業(yè)外支出 -8.4,編制如下會(huì)計(jì)分錄 借：庫(kù)存商品 100萬(wàn) 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17萬(wàn) 壞賬準(zhǔn)備 15萬(wàn) 營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失 8.4萬(wàn) 貸：應(yīng)收賬款A(yù)公司 140.4 萬(wàn),A公司應(yīng)償還B公司貨款及增值稅款共計(jì)420萬(wàn)元。B公司對(duì)此項(xiàng)債權(quán)提取了15萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。由于A公司管理不善出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難，雙方公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，B公司同意 A公司以賬面余額300萬(wàn)元的存貨進(jìn)行清償，A公司對(duì)該項(xiàng)存貨提取了30萬(wàn)元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，該批存貨的公允價(jià)值為350萬(wàn)元。雙方公司的增值稅率均為17%

12、。要求編制A公司與B公司的會(huì)計(jì)分錄。,以非現(xiàn)金資產(chǎn)償還B、以固定資產(chǎn)償還債務(wù)的,債務(wù)人： 1、計(jì)算重組利得 ： 重組債務(wù)的賬面價(jià)值 減 ：固定資產(chǎn)公允價(jià) - 營(yíng)業(yè)外收入,2、計(jì)算償還資產(chǎn)損益 固定資產(chǎn)公允價(jià) 減：固定資產(chǎn)賬面價(jià) （原值-折舊-準(zhǔn)備金） - 營(yíng)業(yè)外收入或損失,3、債務(wù)人會(huì)計(jì)處理,1）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值 借：固定資產(chǎn)清理 累計(jì)折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：固定資產(chǎn),2）償還資產(chǎn) 借：應(yīng)付賬款 貸：固定資產(chǎn)清理（公允價(jià)） 營(yíng)業(yè)外收入-債務(wù)重組利得,3）結(jié)轉(zhuǎn)償還資產(chǎn)的損益 公允價(jià)-賬面價(jià)-支付的清理費(fèi)用，收益 借：固定資產(chǎn)清理 貸：營(yíng)業(yè)外收入,公允價(jià)賬面價(jià)， 損失 借：營(yíng)業(yè)外支出 貸：

13、固定資產(chǎn)清理,債權(quán)人：,1、計(jì)算重組損失 重組債權(quán)賬面價(jià) 減：收到固定資產(chǎn)的公允價(jià) - 營(yíng)業(yè)外支出,2、會(huì)計(jì)處理 借：固定資產(chǎn)（公允價(jià)） 營(yíng)業(yè)外支出 壞賬準(zhǔn)備（或貸記資產(chǎn)減值損失）（倒擠） 貸：應(yīng)收賬款 等,【例】A公司應(yīng)償還B公司貨款及增值稅款共計(jì)117 萬(wàn)元，由于A公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，雙方公司協(xié)商后進(jìn)行債務(wù)重組。B公司同意A公司以固定資產(chǎn)進(jìn)行清償，固定資產(chǎn)原始價(jià)值為80萬(wàn)元，累計(jì)折舊10萬(wàn)元，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸方余額1萬(wàn)元。A公司以固定資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)，支付5 000元清理費(fèi)用。該項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值為90萬(wàn)元，B公司對(duì)該項(xiàng)債權(quán)已經(jīng)提取了15萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備金額。要求編制A公司與B公司的會(huì)計(jì)分錄。

14、,A公司,1、計(jì)算債務(wù)重組利得： 應(yīng)付賬款賬面價(jià)值117萬(wàn) -固定資產(chǎn)公允價(jià)值 90萬(wàn) - =27萬(wàn)（元）,2、計(jì)算處置資產(chǎn)利得： 處置固定資產(chǎn)公允價(jià)值 90萬(wàn) -固定資產(chǎn)賬面價(jià) （80-10-1）= 69萬(wàn) -支付的清理費(fèi)用0.5萬(wàn) - =20.5萬(wàn)（元）,3、編制如下會(huì)計(jì)分錄： 1）將報(bào)廢固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理： 借：固定資產(chǎn)清理 690 000 累計(jì)折舊 100 000 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10 000 貸：固定資產(chǎn) 800 000 2）支付清理費(fèi)用： 借：固定資產(chǎn)清理 5 000 貸：銀行存款 5 000,3）償還債務(wù) 借：應(yīng)付賬款B 117萬(wàn) 貸：營(yíng)業(yè)外收入 27萬(wàn) 固定資產(chǎn)清理 90萬(wàn)（公

15、允價(jià)）,4）結(jié)轉(zhuǎn)處置資產(chǎn)利得 借：固定資產(chǎn)清理20.5萬(wàn) （90-69-0.5） 貸：營(yíng)業(yè)外收入 20.5萬(wàn),B公司,1、計(jì)算重組損失 重組債權(quán)賬面價(jià)117-15=102萬(wàn) 減：收到資產(chǎn)的公允價(jià) 90萬(wàn) - 營(yíng)業(yè)外支出 12萬(wàn),2、會(huì)計(jì)記錄： 借：固定資產(chǎn) 90萬(wàn) 壞賬準(zhǔn)備 15萬(wàn) 營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失 12萬(wàn) 貸：應(yīng)收賬款A(yù) 117萬(wàn),（三）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的確認(rèn)與計(jì)量,1、債務(wù)人 原則：將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本(或者實(shí)收資本)，股份的公允價(jià)值總額與股本(或者實(shí)收資本)之間的差額確認(rèn)為資本公積，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額

16、確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入。,債務(wù)人：債務(wù)股本股本增加 債權(quán)人：債權(quán)股權(quán)長(zhǎng)期股權(quán)投資增加,債務(wù)人,1、計(jì)算重組利得 ： 重組債務(wù)的賬面價(jià)值 股份的公允價(jià) - 營(yíng)業(yè)外收入,2、會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)付賬款 （重組債務(wù)的賬面價(jià)值 ） 貸：股本 （總面值） 資本公積股本溢價(jià) （市價(jià)-面值） 營(yíng)業(yè)外收入,2、債權(quán)人,1）債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。 2）債務(wù)轉(zhuǎn)為資本時(shí)的股權(quán)投資成本 債權(quán)企業(yè)在債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)時(shí)，作為債權(quán)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其投資成本包括股權(quán)的公允價(jià)值與實(shí)際支付的相關(guān)稅費(fèi)等。,債權(quán)人：,1、計(jì)算重組損失 重組債權(quán)賬面價(jià) （

17、余額減準(zhǔn)備金） 減：收到股份公允價(jià) - 營(yíng)業(yè)外支出,2、會(huì)計(jì)處理 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(公允價(jià)值) 壞賬準(zhǔn)備 營(yíng)業(yè)外支出(借方差額) 貸：應(yīng)收賬款等 資產(chǎn)減值損失(貸方差額),書(shū)例6 A公司應(yīng)付B公司貨款的賬面價(jià)值為500萬(wàn)元。由于A公司經(jīng)營(yíng)不力，陷入財(cái)務(wù)困境，無(wú)法償還貨款，A、B雙方協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。A公司按照法定程序以其普通股300萬(wàn)股抵償該項(xiàng)應(yīng)付賬款。普通股每股面值為1元，市價(jià)為1.40元。B公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提50萬(wàn)元壞賬準(zhǔn)備。假定A公司換入的B公司股份作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算，不考慮整個(gè)過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)。,1、債務(wù)人A公司的會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)付賬款-B公司 500萬(wàn) 貸：股本 300萬(wàn)

18、資本公積-股本溢價(jià) 120萬(wàn) 營(yíng)業(yè)外收入 80萬(wàn),2、債權(quán)人B公司的會(huì)計(jì)處理 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 420萬(wàn)（1.2300） 壞賬準(zhǔn)備 50萬(wàn) 營(yíng)業(yè)外支出 30萬(wàn) 貸：應(yīng)收賬款-A公司 500萬(wàn),債務(wù)人應(yīng)付賬款為120 000元，無(wú)力清償債務(wù)，通過(guò)債務(wù)重組協(xié)議，債務(wù)人以普通股10 000股清償債務(wù)，每股面值1元，股票每股市價(jià)為10元。債權(quán)人取得的普通股作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算。債權(quán)人沒(méi)有計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 債務(wù)人處理：借：應(yīng)付賬款120 000貸：股本10 000資本公積股本溢價(jià)90 000營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組收益20 000債權(quán)人處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資100 000營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失 20 000貸：應(yīng)收賬款120 000,小結(jié)：一、定義強(qiáng)調(diào)債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難、債權(quán)人讓步兩點(diǎn)。二、方式強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)還債、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件三種。重點(diǎn)：上面三種方式的相關(guān)賬務(wù)處理要掌握。以現(xiàn)金還債：債務(wù)人：收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；債權(quán)人：損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出（也可能是貸記資產(chǎn)減值損失）。非現(xiàn)金