1、.PAGE ：.；PAGE 7對企業(yè)所得稅稅前扣除憑證的討論長壽區(qū)國稅局 劉武生稅前扣除憑證是計算應(yīng)納稅所得額時最根本的根據(jù)，卻是征管實務(wù)中最常見也是最混亂、最有爭議的難點。本文由培訓(xùn)教師提供的案例說起，引見了目前有關(guān)稅前扣除憑證的法律法規(guī)，提出了稅前扣除憑證應(yīng)該具備的特點，并對稅前扣除憑證作了較全面、系統(tǒng)地分類，以求為實踐征管提供明確可行地參考，最后，針對教師的觀念論述了本人的看法。一、問題的提出筆者在參與某培訓(xùn)班時，授課教師講述了與他本人有關(guān)的一個案例，某市甲公司租賃乙個人的房屋從事消費運營，支付租金后，乙拒不開具發(fā)票，在企業(yè)所得稅匯算清繳時，稅務(wù)機關(guān)不允許此筆租金在稅在扣除。甲企業(yè)于是向

2、其財務(wù)顧問，即這位授課專家咨詢：無法獲得發(fā)票的房屋租金費能否在稅在扣除？專家的回復(fù)是，可以扣除，只需憑雙方簽署的租賃合同、對方收款憑證收條以及甲方在支付租金時的轉(zhuǎn)帳憑證等可以證明租賃費已實踐發(fā)生、與企業(yè)消費運營有關(guān)且合理，即可稅前扣除。針對稅務(wù)機關(guān)不允許扣除的問題，專家反駁到：“雖然、和等有憑正規(guī)發(fā)票進展財務(wù)核算等類似的規(guī)定，但新及其實施細那么以及其后出臺的相關(guān)法規(guī)、規(guī)章均未有“必需憑發(fā)票在稅前扣除等類似的表達，而且，屬國務(wù)院制定的行政法規(guī)，其效能不及，和雖然是由全國人大常委會制定的法律，但其實施年份早于，按照新法優(yōu)于舊法、上位法優(yōu)于下位法的原那么，比上述三部法律優(yōu)先適用，另外，是規(guī)范發(fā)票管理

3、的法律，是規(guī)范會計核算的法律，才是規(guī)范企業(yè)所得稅稅額計算和征收管理的法律，至少在確定稅前扣除規(guī)范和計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)適用的規(guī)定。假設(shè)稅務(wù)機關(guān)堅持不允許稅前扣除，企業(yè)可以向法院提起行政訴訟，法院一定會根據(jù)上述原那么判決稅務(wù)機關(guān)敗訴。租賃費用的列支應(yīng)該憑正規(guī)合法的租賃業(yè)發(fā)票，無論對于稅務(wù)人員還是會計人員，這都是簡單的常識，但教師的說法似乎也頗有道理。中允許作為稅前扣除的憑證究竟應(yīng)該是什么呢？二、關(guān)于稅前扣除憑證的相關(guān)規(guī)定在征收管理方面，第十九條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效的憑證記賬，進展核算；發(fā)票方面，第二十一條要求，一

4、切單位和從事消費、運營活動的個人在購買商品、接受效力以及從事其他運營活動支付款項，該當向收款方獲得發(fā)票，對不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證，任何單位和個人有權(quán)拒收。以上兩部法律法規(guī)出于不同的立法目的，從不同角度對憑證進展了規(guī)范，而企業(yè)所得稅的稅前扣除憑證問題在新和實施條例及其后的法律法規(guī)中均沒有明確提及。第八條規(guī)定：“企業(yè)實踐發(fā)生的與獲得收入有關(guān)的、合理的支出，包括本錢、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。這是關(guān)于企業(yè)所得稅稅前扣除的根本規(guī)定，在發(fā)生詳細的扣除事項時，憑證是稅前扣除的重要根據(jù)和證明資料，而作為規(guī)范企業(yè)所得稅的專門法律，企業(yè)所得稅的稅前扣除憑證卻沒有明

5、細、詳細地規(guī)定。之前的國稅發(fā)200084號中有較明確和詳細地規(guī)定，但此文件已被列入“失效或廢止的稅務(wù)部門規(guī)章目錄，(國稅發(fā)200550號)中也規(guī)定 “不能提供真實、合法、有效憑據(jù)的支出，一概不得稅前扣除，而今也被國家稅務(wù)總局公告2021年第2號列入全文失效廢止的稅收規(guī)范性文件目錄。 新實施后，在國稅發(fā)202188號中規(guī)定：“不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)；國家稅務(wù)總局關(guān)于開展打擊制售假發(fā)票和非法代開發(fā)票專項整治行動有關(guān)問題的通知國稅發(fā)202140號也規(guī)定“對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛偽發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。但這些規(guī)定無論是立法級次還是詳細內(nèi)

6、容，尚不能明確、全面、權(quán)威、有效地規(guī)范企業(yè)所得稅稅前扣除憑證，使稅前扣除憑證問題沒有明確可行的規(guī)范，在實踐征管中難以把握。三、稅前扣除憑證應(yīng)符合的條件重新的規(guī)定可以看出，對于稅前扣除，法律更注重“真實性、相關(guān)性和合理性，對于“三性的含意和了解，和總局等文件中曾經(jīng)做了權(quán)威和詳細的解釋，筆者不再贅述?？傊瑥慕陙淼牧⒎ㄚ厔輥砜?，企業(yè)所得稅的稅前扣除傾向于淡化憑證，不再“唯發(fā)票論，這里包含兩層意思：1沒有發(fā)票并不意味著不能稅前扣除。只需有充分證據(jù)證明支出是實踐發(fā)生、與企業(yè)消費運營有關(guān)且合理，也可以在計算應(yīng)納稅額時扣除，當然，前提是不能違反其它稅收法律法規(guī)，呵斥其它稅種的漏、逃或給其它稅種的征管呵斥

7、困難；2有正式發(fā)票也不意味著可以稅前扣除。假設(shè)單憑發(fā)票缺乏以證明支出的真實性、相關(guān)性和合理性，稅務(wù)機關(guān)的權(quán)要求提供其它佐證，假設(shè)納稅人無法提供或提供的佐證無法證明，或獲得的發(fā)票不符合稅法規(guī)定，涉及的支出也不得稅前扣除。在這樣的法律原那么下，怎樣的憑證才是有效的稅前扣除憑證呢？企業(yè)所得稅稅前扣除憑證，是指按照及相關(guān)法律規(guī)定，可以用來證明與獲得應(yīng)納稅收入有關(guān)的一切必要和正常的本錢、費用、稅金和損失等扣除工程發(fā)生、明確經(jīng)濟責(zé)任并據(jù)以登記賬簿、具有法律效能的書面證明，主要是指納稅人獲得的各類原始憑證。稅前扣除憑證除要具備普通會計憑證的特征和要求，如記錄要真實，內(nèi)容要完好，手續(xù)要完備，書寫要清楚、規(guī)范等

8、等要求外，還應(yīng)符合以下條件：1.遵守稅法，即不得違背稅收相關(guān)法律。稅法是規(guī)范稅收征收、管理等行為的法律法規(guī)和規(guī)章的總稱，稅法是一個一致的整體，有其共同的原那么和目的，不能獨立地對待某部法律法規(guī)。企業(yè)所得稅的稅前扣除，其實間接制約著其它稅法的執(zhí)行，如稅收滯納金不允許稅前扣除意在警示納稅人不得拖欠稅款等，稅前扣除必需符合稅收法律的總體要求，特別是“以票控稅的總體征管思緒，有些稅前扣除憑證特別是商業(yè)買賣憑證涉及流轉(zhuǎn)稅和財富行為稅的征收，當事人不得以其它憑證替代正規(guī)發(fā)票而逃避應(yīng)該交納的各項稅金。2.相對權(quán)威，即非經(jīng)權(quán)威部門答應(yīng)并經(jīng)過特定程序，普通單位或個人特別是當事人雙方無法隨意獲得或制造，特別是要有

9、國務(wù)院各部委等權(quán)威部門的監(jiān)制章或權(quán)威部門認可的專業(yè)機構(gòu)出具的鑒證資料等。假設(shè)納稅能輕松隨意地獲得和填制稅前扣除憑證，極易呵斥稅前扣除的混亂與不實，擾亂企業(yè)所得稅的征管次序。3.稅務(wù)機關(guān)認可，這是一個補漏性條件。稅前扣除憑證有效性的認定在實踐征管業(yè)務(wù)中非常復(fù)雜，稅務(wù)機關(guān)作為企業(yè)所得稅的征管機關(guān)，也是了解和執(zhí)行稅收政策的專業(yè)部門，應(yīng)該擁有認定稅前扣除憑證能否有效的權(quán)益，這也是便于操作，減少爭議的需求。稅務(wù)機關(guān)要遵照政策法規(guī)和稅法原那么，謹慎認定稅前扣除憑證的合法性，做到既科學(xué)合理而有壓服力，又能堵塞破綻。四、稅前扣除憑證的種類及把握要點普通企業(yè)所涉及的稅前扣除憑證主要有以下四類：1.應(yīng)稅憑證。主要

10、是流轉(zhuǎn)稅涉稅憑證，如采購商品和原資料、普通的“三項費用費用支出等。根據(jù)和及其他稅收法律法規(guī)的規(guī)定，納稅人購買貨物、接受勞務(wù)或效力時必需索取按照規(guī)定要求填寫的發(fā)票，作為企業(yè)所得稅稅前扣除的合法憑證。這是應(yīng)稅工程稅前扣除憑證的根本要求。特殊情況下，如納稅人支付給中國境外的傭金、技術(shù)效力費等費用支出，不能獲得發(fā)票的，該當提供合法合同、銀行外匯支付憑證和境外單位或個人出具的有關(guān)憑證等，才干在稅前扣除。但需求明確的是：納稅人要以實踐發(fā)生真實的業(yè)務(wù)買賣作為稅前扣除的前提，不得虛擬買賣開具發(fā)票稅前扣除，沒有真實的業(yè)務(wù)作為根底，即使獲得發(fā)票也不得扣除。2非應(yīng)稅的外部憑證。主要是指納稅人在消費運營過程中需求交納

11、的政府部門各項收費、基金、土地出讓金等，稅務(wù)部門依法征收的可以稅前扣除的稅金、五險一費等，以及符合條件的公益性捐贈以及其他非應(yīng)稅工程。納稅人在支付非應(yīng)稅工程時，普通都能獲得對方開具的相關(guān)憑證，如財政收據(jù)、稅收完稅憑證、公益性捐贈公用票據(jù)等有效票據(jù)。因此，以依法獲得的有效票據(jù)作為稅前扣除的憑證。3免稅工程憑證。主是是指與運營活動有關(guān)但稅法規(guī)定免稅的支付，這類支付在實踐中最復(fù)雜，對憑證的爭議也最多。如支付給個人的撫恤金、慰勞費等，稅法規(guī)定免征個人所得稅，再如房地產(chǎn)業(yè)支付給私人的青苗補償費、拆遷補償費、拆遷安頓費等，這些是企業(yè)消費運營必需的支出，但卻不屬于流轉(zhuǎn)稅或所得稅的征收范圍；還比如經(jīng)過法院判決

12、而支付的賠償款，等等。對于此類支出，有些地方的稅務(wù)機關(guān)免稅為收款方開具發(fā)票交付支付方作憑證，筆者以為如此作法不妥，由于上述支出工程不在發(fā)票開具的范疇以內(nèi)，不論是開具地稅的綜合效力業(yè)發(fā)票還是國稅的通用發(fā)票都與支出工程的本質(zhì)不符。對此類支出的稅前扣除憑證，應(yīng)從以下幾點把握其真實性、相關(guān)性和合理性：首先,支出能否符合權(quán)威部門或企業(yè)制定的通用規(guī)范，特別是青苗補償費、拆遷補償費等因數(shù)額較大，政策性強，必需符合政府部門制定的賠償范圍和規(guī)范，并有土地和房屋拆遷等監(jiān)管單位的鑒證資料；其次，應(yīng)有企業(yè)的審批手續(xù)和內(nèi)部稽核簽字，以明確經(jīng)濟責(zé)任；再次，要有收款方簽字畫押的收款憑證及銀行轉(zhuǎn)帳單等證明已實踐支付。 4內(nèi)部

13、自制憑證。主要是指納稅人在消費過程中因內(nèi)部本錢核算和分配的需求而根據(jù)實踐消費情況自行制定的各種憑證，如工資單、工資費用匯總表、入庫單、領(lǐng)料單、資料耗用匯總表、折舊費用分配表、制造費用分配表、產(chǎn)品本錢計算單等等，其中工資單是稅前扣除的直接憑證，其它憑證關(guān)系主營業(yè)務(wù)本錢的結(jié)轉(zhuǎn)，為稅前扣除的間接憑證，假設(shè)注重不夠，那么容易出現(xiàn)納稅人多轉(zhuǎn)本錢的景象。對于內(nèi)部自制憑證，除要有業(yè)務(wù)當事人和內(nèi)部稽核人員的簽字外，應(yīng)著重進展交叉審核，與其它憑證相互印證，以證明其真實性，同時，還應(yīng)對其歸集和分攤方法的合理性進展分析，真實反映消費過程并能合理計算產(chǎn)廢品本錢的憑證才可以作為稅前扣除的根據(jù)。五、對案例的看法 最后，回

14、到文章開頭的案例，筆者的觀念與稅務(wù)機關(guān)一致，支付租金應(yīng)該憑正規(guī)的租賃發(fā)票在稅前扣除，有關(guān)、合理的支出必需有真實、合法、有效的憑證來證明，租賃合同和收款憑證等充其量只能證明業(yè)務(wù)發(fā)生的真實性甚至連真實性都無法保證，由于這樣的資料雙方可以隨意制造，而不能作為稅務(wù)機關(guān)認可的、有效的憑證。另外，目前獲得租賃收入要交納營業(yè)稅、所得稅、房產(chǎn)稅、土地運用稅、印花稅等多項稅收，在實踐任務(wù)中對于個人獲得的租賃收入普通是在代開發(fā)票時一同交納上述稅金，因此，假設(shè)不開具發(fā)票，難以保證相關(guān)稅款能及時足額交納，呵斥嚴重的稅收流失。對于能夠提起的行政訴訟，筆者以為，基于的立法原那么和目的以及判決的社會影響，法院不能夠判決稅務(wù)機關(guān)敗訴