11新客戶的接納和老客戶的續(xù)聘制定審計計劃終結審計出具審計報告評估風險了解被審計單位的情況評價內部控制制度執(zhí)行初步分析程序收集和評價審計證據(jù)收入循環(huán)支出循環(huán)生產(chǎn)循環(huán)籌資投資循環(huán)工資循環(huán)第一頁，共八十九頁。22-3生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計生產(chǎn)與存貨循環(huán)的主要業(yè)務流程生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內部控制及測試生產(chǎn)與存貨循環(huán)的實質性測試存貨審計應付職工薪酬審計其他賬戶（略）第二頁，共八十九頁。3原材料生產(chǎn)過程產(chǎn)成品采購與付款循環(huán)銷售與收款循環(huán)生產(chǎn)與存貨循環(huán)工資費用制造費用圖2：生產(chǎn)與存貨循環(huán)與其他循環(huán)之間的關系第三頁，共八十九頁。4FlowofInventoryandCostsActualRawMaterialsBeginninginventoryRawmaterialsusedPurchasesEndinginventoryDirectLaborActualAppliedAppliedManufacturingOverheadWorkinProcessBeginninginventoryEndinginventoryCostofgoodsmanufacturedCostofgoodssoldFinishedGoodsBeginninginventoryEndinginventoryCostofgoodssold第四頁，共八十九頁。5生產(chǎn)與存貨循環(huán)的主要業(yè)務流程主要業(yè)務活動：計劃和安排生產(chǎn)：以銷定產(chǎn)，企業(yè)資源(ERP)計劃思想，物料清單。生產(chǎn)需要經(jīng)過生產(chǎn)管理部門的授權批準，這是通過簽發(fā)“生產(chǎn)任務通知單”實現(xiàn)的。發(fā)出原材料：根據(jù)“生產(chǎn)任務通知單”和具體生產(chǎn)部門經(jīng)授權的領料憑證發(fā)料；生產(chǎn)產(chǎn)品：根據(jù)“生產(chǎn)任務通知單”將生產(chǎn)任務分配給各生產(chǎn)部門，如車間和班組。第五頁，共八十九頁。6核算產(chǎn)品成本：生產(chǎn)過程就是成本的累積；成本計算實際上是以貨幣計量的方式反映生產(chǎn)過程的進程；儲存產(chǎn)成品：入庫單，銷售發(fā)出時也要進行必要的控制，以保證財產(chǎn)的安全完整。發(fā)出產(chǎn)成品：銷售和其他發(fā)出。見教材p.171。第六頁，共八十九頁。7涉及的主要憑證和會計記錄生產(chǎn)任務通知：要經(jīng)過批準，要連續(xù)編號；領料憑證：領料單一聯(lián)由保管部門保管，一聯(lián)交給領料單位，還要有一聯(lián)交給財務部門核算；產(chǎn)量和工時記錄工薪匯總表即工薪費用分配表材料費用匯總表第七頁，共八十九頁。8材料費用分配表制造費用匯總分配表：用來反映成本計算對象應負擔的制造費用；制造費用分配匯總表成本計算單存貨明細賬見教材p.168。第八頁，共八十九頁。9生產(chǎn)循環(huán)的控制測試生產(chǎn)循環(huán)的內部控制包括存貨的內部控制和成本核算的內部控制兩個部分。表1為存貨的內部控制及測試表2為成本核算的內部控制及測試第九頁，共八十九頁。10內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試列在資產(chǎn)負債表中的存貨實際存在（存在）虛假存貨職責分離（存貨的采購、保管與記錄等職責分離）觀察并確認相關的職責是否適當分離憑證與記錄控制（存貨入庫要取得經(jīng)審核的、事先連續(xù)編號的驗收單）觀察存貨的入庫程序，檢查驗收單編號的連續(xù)性存貨增加表1：存貨的內部控制及其測試第十頁，共八十九頁。11內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試列在資產(chǎn)負債表中的存貨實際存在（存在）虛假存貨憑證與記錄控制（存貨發(fā)出只能依據(jù)經(jīng)授權審批、事先連續(xù)編號的領料憑證進行）觀察并存貨的發(fā)出程序，檢查領料單編號的聯(lián)系性憑證與記錄控制（只能依據(jù)經(jīng)審批、事先連續(xù)編號的領料憑證記錄原材料的減少）檢查有關記賬憑證是否附有合規(guī)的領料憑證存貨定期盤點監(jiān)盤存貨減少第十一頁，共八十九頁。12內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試列在資產(chǎn)負債表中的存貨實際存在（存在）存貨在生產(chǎn)過程中或倉庫中被盜使用由經(jīng)手人簽字的轉移單控制生產(chǎn)部門間存貨的轉移；限制對存貨實物及記錄的接近審查轉移單；觀察存貨的保護措施；觀察存貨和記錄的接觸及相應的程序存貨定期盤點監(jiān)盤完整性（BS“存貨”項目包括所有的存貨）實際發(fā)生的存貨業(yè)務未入賬憑證與記錄控制（驗收單、應付憑單和領發(fā)料憑證事先連續(xù)編號）檢查有關憑證編號的連續(xù)性存貨定期盤點監(jiān)盤第十二頁，共八十九頁。13內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試及時性（增減業(yè)務及時準確記入正確的會計期間）存貨增減業(yè)務記入錯誤的會計期間存貨驗收入庫或發(fā)出的當日，將驗收單、領發(fā)料憑證等單證送交會計部門處理檢查有無尚未處理的憑證，查明原因第十三頁，共八十九頁。14內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試計價和分攤（賬面存貨與實際存貨核對相符）存貨數(shù)量不正確定期盤點存貨詢問和觀察存貨盤點程序存貨入賬價值不正確原材料根據(jù)經(jīng)審核的供應方發(fā)票入賬；半成品、產(chǎn)成品根據(jù)經(jīng)審批的成本計算單入賬檢查有關憑證上的審核標志、已記賬標志存貨殘損呆滯妥善保管存貨，定期盤點；對價值發(fā)生貶損的存貨計提存貨跌價準備觀察易損存貨保管措施；檢查存貨跌價準備的計提政策第十四頁，共八十九頁。15內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試過賬和匯總（存貨增減變動業(yè)務均及時地過入相應的明細賬和總賬）存貨的增減變動未記入永續(xù)盤存記錄由獨立人員定期核對永續(xù)盤存記錄于存貨明顯分類賬檢查內部核查標志存貨明細賬未匯總記入總賬由獨立人員定期核對存貨明細賬合計數(shù)與總賬檢查內部核查標志第十五頁，共八十九頁。16內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試有關的生產(chǎn)記錄均為實際發(fā)生的業(yè)務（發(fā)生）未經(jīng)授權的生產(chǎn)活動或生產(chǎn)過剩由生產(chǎn)計劃部門批準生產(chǎn)任務通知單檢查生產(chǎn)任務通知單的審批標志多計材料、人工成本或制造費用成本的核算以經(jīng)過審核的生產(chǎn)任務通知單、領料憑證、產(chǎn)量或工時記錄、人工費用分配表和制造費用分配表為依據(jù)生產(chǎn)有關生產(chǎn)業(yè)務記錄附有的支持憑證是否齊全、編號是否連續(xù)表2：成本核算的內部控制及其測試第十六頁，共八十九頁。17內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試完整性（所有的生產(chǎn)業(yè)務均已記錄，沒有遺漏）少計材料、人工成本或制造費用生產(chǎn)任務通知單、領料憑證、產(chǎn)量或工時記錄、人工費用分配表和制造費用分配表均已事先編號并全部登記入賬審查有關憑證編號的連續(xù)性第十七頁，共八十九頁。18內部控制目標常見錯弊關鍵控制程序常用內部控制測試計價和分攤（成本以正確的金額，在適當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶）產(chǎn)品成本的核算不合理采用適當?shù)馁M用分配方法并一貫執(zhí)行；采用適當?shù)某杀竞怂惴椒ú⒁回瀳?zhí)行；采用適當?shù)某杀竞怂懔鞒毯唾~務處理流程；內部稽核選擇適當?shù)臉颖?，檢查費用的歸集和分配及成本的計算；進行穿行測試，確定是否按規(guī)定的流程進行核算和賬務處理第十八頁，共八十九頁。19存貨審計概述存貨的分析程序存貨數(shù)量的審計－監(jiān)盤存貨計價的審計－單價（單位成本）存貨的截止測試第十九頁，共八十九頁。20生產(chǎn)與存貨循環(huán)循環(huán)與存貨生產(chǎn)與存貨循環(huán)與存貨的關系。原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品均與生產(chǎn)密切相關（見圖2）。所以生產(chǎn)與存貨循環(huán)與存貨是不可分割的，生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計的重點應該是“存貨”。此外，存貨的以下特點決定了存貨的審計非常復雜：存貨通常是資產(chǎn)負債表中的一個主要項目，而且通常構成營運資本的最大項目；第二十頁，共八十九頁。21存貨存放于不同的地點，使得對它的控制和盤點都很困難；存貨項目的多樣性：例如化學制品、珠寶和電子元件等的估價要求較高的專業(yè)知識；存貨可能因陳舊過時導致價值貶損；存貨計價方法的多樣性。第二十一頁，共八十九頁。22資產(chǎn)負債表流動資產(chǎn)：

存貨利潤表主營業(yè)務收入：減：主營業(yè)務成本主營業(yè)務稅金及附加主營業(yè)務利潤存貨銷售時可見，如果存貨計量錯誤，會同時影響到資產(chǎn)負債表和利潤表第二十二頁，共八十九頁。23存貨的報表披露存貨在資產(chǎn)負債表上的列示實際為：而“存貨賬面原值”如公式第二十三頁，共八十九頁。24另外，根據(jù)《企業(yè)會計準則第1號——存貨》（2006年頒布）的規(guī)定，企業(yè)還應當在附注中披露：各類存貨的期初和期末賬面價值。確定發(fā)出存貨成本所采用的方法。存貨可變線凈值的依據(jù)，存貨跌價準備的計提方法，當期計提和轉回的存貨跌價準備金額。用于擔保的存貨的賬面價值。第二十四頁，共八十九頁。25存貨審計所以，存貨的審計應當包括：存貨數(shù)量和單價的審計，以便證實存貨的賬面原值；Q：如何確定存貨的數(shù)量？存貨跌價準備的審計；存貨跌價準備的多少與存貨的“成本與市價(或可變現(xiàn)凈值)孰低”規(guī)則的應用相關。存貨的有關附注披露。第二十五頁，共八十九頁。26存貨的分析程序作用：在審計計劃階段，可以有效地幫助審計人員確認存貨及主營業(yè)務成本賬戶中是否存在重大錯報。在審計實施階段，幫助審計人員判斷存貨的總體合理性。第二十六頁，共八十九頁。27比較前后各期及本期各個月份存貨余額及其構成，以評價期末存貨余額及其構成的總體合理性；計算原材料周轉率、產(chǎn)成品周轉率和總的存貨周轉率，并與以前各期或行業(yè)平均水平相比較，以確定是否存在嚴重的殘損呆滯現(xiàn)象；存貨審計中常用分析性程序：第二十七頁，共八十九頁。28計算各類存貨的毛利率，并進行橫行或縱向比較，以確定是否錯報當期存貨，是否存在未入賬的存貨或虛假存貨；比較各項存貨的實際單位成本與成本標準，以發(fā)現(xiàn)存貨成本的高估或低估現(xiàn)象；對每月存貨成本差異進行比較，以確定是否存在調解成本的現(xiàn)象。第二十八頁，共八十九頁。29審計史事：羅賓斯案案件：1938年，McKesson-Robbinsv.PriceWaterhouse。被審計單位虛構了一個加拿大分支機構，從而在資產(chǎn)負債表中至少多記了1900萬美元的資產(chǎn)，審計師出具了無保留審計意見。審計師沒有對應收賬款實施函證，也未對存貨進行監(jiān)盤。案件結果：庭外和解第二十九頁，共八十九頁。30續(xù)：對審計職業(yè)的影響：CPA行業(yè)頒布新的審計準則，要求對（1）應收賬款進行函證；（2）對存貨進行監(jiān)盤。引自W.RobertKnechel,Auditing:Text&Cases,p439，東北財經(jīng)大學出版社出版。具體參見附件。第三十頁，共八十九頁。31監(jiān)盤的定義根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1311號——存貨監(jiān)盤》，監(jiān)盤是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點，并對已盤點的存貨進行適當檢查。監(jiān)盤是觀察、詢問和實物檢查工作的集合程序。監(jiān)盤的目的是獲取有關期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，檢查存貨的數(shù)量是否真實完整，存貨有無毀損、陳舊、殘次和短缺等狀況。第三十一頁，共八十九頁。32監(jiān)盤計劃監(jiān)盤準則要求：注冊會計師應當根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內部控制的有效性等情況，在評價被審計單位存貨盤點計劃的基礎上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤作出合理安排。第三十二頁，共八十九頁。33編制監(jiān)盤計劃應實施的程序（一）了解存貨的內容、性質、各存貨項目的重要程度及存放場所；（二）了解與存貨相關的內部控制；（三）評估與存貨相關的重大錯報風險和重要性；（四）查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿；第三十三頁，共八十九頁。34（五）考慮實地察看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質特殊的存貨；（六）考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計師的工作；（七）復核或與管理層討論其存貨盤點計劃。第三十四頁，共八十九頁。35存貨監(jiān)盤計劃的主要內容存貨監(jiān)盤計劃應當包括下列主要內容：（一）存貨監(jiān)盤的目標、范圍及時間安排；（二）存貨監(jiān)盤的要點及關注事項；（三）參加存貨監(jiān)盤人員的分工；（四）檢查存貨的范圍。第三十五頁，共八十九頁。36練習題（08年注師考試題）B注冊會計師負責對乙公司20×8年度財務報表進行審計。乙公司為玻璃制造企業(yè)，20×8年末存貨余額占資產(chǎn)總額比重重大。存貨包括玻璃、煤炭、燒堿、石英砂，其中60%的玻璃存放在外地公用倉庫。乙公司對存貨核算采用永續(xù)盤存制，與存貨相關的內部控制比較薄弱。乙公司擬于20×8年11月25日至27日盤點存貨，盤點工作和盤點監(jiān)督工作分別由熟悉相關業(yè)務且具有獨立的人員執(zhí)行。存貨盤點計劃的部分內容摘錄如下：第三十六頁，共八十九頁。37（1）存貨盤點范圍、地點和時間安排（2）存放在外地公用倉庫存貨的檢查對存放在外地公用倉庫的玻璃，檢查公用倉庫簽收單，請公用倉庫自行盤點，并提供20×8年11月27日的盤點清單。第三十七頁，共八十九頁。38（3）存貨數(shù)量的確定方法對于燒堿，煤炭和石英砂等堆積型存貨，采用觀察以及檢查相關的收、發(fā)、存憑證和記錄的方法，確定存貨數(shù)量；對于存放在C倉庫的玻璃，按照包裝箱標明的規(guī)格和數(shù)量進行盤點，并輔以適當?shù)拈_箱檢查。（4）盤點標簽的設計、使用和控制對存放在C倉庫玻璃的盤點，設計預先編號的一式兩聯(lián)的盤點標簽。使用時，由負責盤點存貨的人員將一聯(lián)粘貼在已盤點的存貨上，另一聯(lián)由其留存；盤點結束后，連同存貨盤點表交存財務部門。第三十八頁，共八十九頁。39（5）盤點結束后，對出現(xiàn)盤盈或盤虧的存貨，由倉庫保管員將存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄調節(jié)相符。要求：針對上述存貨盤點計劃第（1）至第（5）項，逐項判斷上述存貨盤點計劃是否存在缺陷。如果存在缺陷，簡要提出改進建議。第三十九頁，共八十九頁。40參考答案（1）存在三個缺陷。A、B倉庫的存貨中均存在燒堿，對于同一類型的存貨，建議采用同時盤點的方法，不應該安排在不同的時間；乙公司內部控制比較薄弱，應該選擇在資產(chǎn)負債表日前后進行盤點。（2）對于存放在公用倉庫的存貨——玻璃，占存貨總額的39％，是非常高比例的存貨，建議安排時間進行盤點，納入盤點范圍；第四十頁，共八十九頁。41（3）存在缺陷。盤點方式不恰當，對于燒堿，煤炭和石英砂等堆積型存貨，應該選擇的盤點方式，通常為運用工程估測、幾何計算、高空勘測，并依賴詳細的存貨記錄；如果堆場中存貨堆不高，可進行實地監(jiān)盤，或通過旋轉存貨堆加以估計。（4）存在缺陷。盤點標簽的使用和控制不正確。由負責盤點存貨的人員將一套盤點標簽粘貼在已盤點存貨上，另一套由其返還給盤點監(jiān)督人員，由其將盤點標簽連同盤點表交存財務部門。第四十一頁，共八十九頁。42（5）存在缺陷。盤點結束后，對于盤盈或盤虧的存貨，不應由倉庫保管人員對于存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄進行調節(jié)。應由乙公司組成調查小組對盤盈或盤虧進行分析和處理，并將存貨實物數(shù)量和倉庫記錄調節(jié)相符。第四十二頁，共八十九頁。43與管理層討論盤點計劃在復核或與管理層討論其存貨盤點計劃時，注冊會計師應當考慮下列主要因素，以評價其能否合理地確定存貨的數(shù)量和狀況：（一）盤點的時間安排；（二）存貨盤點范圍和場所的確定；（三）盤點人員的分工及勝任能力；（四）盤點前的會議及任務布置；（五）存貨的整理和排列，對毀損、陳舊、過時、殘次及所有權不屬于被審計單位的存貨的區(qū)分；第四十三頁，共八十九頁。44（六）存貨的計量工具和計量方法；（七）在產(chǎn)品完工程度的確定方法；（八）存放在外單位的存貨的盤點安排；（九）存貨收發(fā)截止的控制；（十）盤點期間存貨移動的控制；（十一）盤點表單的設計、使用與控制；（十二）盤點結果的匯總以及盤盈或盤虧的分析、調查與處理。第四十四頁，共八十九頁。45

注冊會計師應當根據(jù)被審計單位的存貨盤存制度和相關內部控制的有效性，評價其盤點時間是否合理。如果認為被審計單位的存貨盤點計劃存在缺陷，注冊會計師應當提請被審計單位調整第四十五頁，共八十九頁。46盤點與監(jiān)盤：明確管理層和CPA的責任監(jiān)盤目的：不是審計人員親自盤點以獲得存貨的確切數(shù)量，而是通過觀察、詢問和抽查等方式，確保被審計單位的盤點能夠產(chǎn)生正確的數(shù)據(jù)。為什么？請討論。第四十六頁，共八十九頁。47討論題參考答案這實際上是會計責任與審計責任的問題。根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1311號——存貨監(jiān)盤》的規(guī)定：“定期盤點存貨，合理確定存貨的數(shù)量和狀況是被審計單位管理層的責任?！倍皩嵤┐尕洷O(jiān)盤，獲取有關期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)是注冊會計師的責任?！钡谒氖唔摚舶耸彭?。48監(jiān)盤程序被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應當觀察盤點現(xiàn)場，確定應納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當整理和排列，并附有盤點標識，防止遺漏或重復盤點。對未納入盤點范圍的存貨，注冊會計師應當查明未納入的原因。對所有權不屬于被審計單位的存貨，注冊會計師應當取得其規(guī)格、數(shù)量等有關資料，并確定這些存貨是否已分別存放、標明，且未被納入盤點范圍。第四十八頁，共八十九頁。49盤點過程中：注冊會計師應當觀察被審計單位盤點人員是否遵守盤點計劃并準確地記錄存貨的數(shù)量和狀況。注冊會計師應當對已盤點的存貨進行適當檢查，將檢查結果與被審計單位盤點記錄相核對，并形成相應記錄。第四十九頁，共八十九頁。50在檢查已盤點的存貨時，注冊會計師應當從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準確性（即真實性）；注冊會計師還應當從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。如果檢查時發(fā)現(xiàn)差異，注冊會計師應當查明原因，及時提請被審計單位更正。如果差異較大，注冊會計師應當擴大檢查范圍或提請被審計單位重新盤點。第五十頁，共八十九頁。51注冊會計師應當特別關注存貨的移動情況，防止遺漏或重復盤點。注冊會計師應當特別關注存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當區(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。

盤點后：注冊會計師應當獲取盤點日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。第五十一頁，共八十九頁。52被審計單位存貨盤點結束前，注冊會計師應當實施下列審計程序：（一）再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應納入盤點范圍的存貨是否均已盤點；（二）取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進行核對。注冊會計師應當復核盤點結果匯總記錄，評估其是否正確地反映了實際盤點結果。第五十二頁，共八十九頁。53如果存貨盤點日不是資產(chǎn)負債表日，注冊會計師應當實施適當?shù)膶徲嫵绦颍_定盤點日與資產(chǎn)負債表日之間存貨的變動是否已作出正確的記錄。在永續(xù)盤存制下，如果永續(xù)盤存記錄與存貨盤點結果之間出現(xiàn)重大差異，注冊會計師應當實施追加的審計程序，查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已作出適當?shù)恼{整。第五十三頁，共八十九頁。54如果認為被審計單位的盤點方式及其結果無效，注冊會計師應當提請被審計單位重新盤點。第五十四頁，共八十九頁。55（2007年注師試題）B注冊會計師接受委托，對常年審計客戶丙公司20×7年度財務報表進行審計。丙公司為玻璃制造企業(yè)，存貨主要有玻璃、煤炭和燒堿，其中少量玻璃存放于外地公用倉庫。另有丁公司部分水泥存放于丙公司的倉庫。丙公司擬于20×7年12月29日至12月31日盤點存貨。以下是B注冊會計師撰寫的存貨監(jiān)盤計劃的部分內容。第五十五頁，共八十九頁。56第五十六頁，共八十九頁。57要求：（1）請指出存貨監(jiān)盤計劃中目標、范圍和時間存在的錯誤，并簡要說明理由。（2）請判斷存貨監(jiān)盤計劃中列示的主要程序是否恰當，若不恰當，請予以修改。第五十七頁，共八十九頁。58特殊情況的處理如果由于被審計單位存貨的性質或位置等原因導致無法實施存貨監(jiān)盤，注冊會計師應當考慮能否實施替代審計程序，獲取有關期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。注冊會計師實施的替代審計程序主要包括：（一）檢查進貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關資料；（二）檢查資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；（三）向顧客或供應商函證。第五十八頁，共八十九頁。59當首次接受委托未能對上期期末存貨實施監(jiān)盤，且該存貨對本期財務報表存在重大影響時，如果已獲取有關本期期末存貨余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施下列一項或多項審計程序，以獲取有關本期期初存貨余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)：（一）查閱前任注冊會計師工作底稿；（二）復核上期存貨盤點記錄及文件；（三）檢查上期存貨交易記錄；（四）運用毛利百分比法等進行分析。（第28條）第五十九頁，共八十九頁。60存貨監(jiān)盤結果對審計報告的影響注冊會計師應當根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，形成有關期末存貨數(shù)量和狀況的審計結論，并確定對審計報告的影響。如果無法實施存貨監(jiān)盤，也無法實施替代審計程序以獲取有關期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。第六十頁，共八十九頁。61如果通過實施存貨監(jiān)盤發(fā)現(xiàn)被審計單位財務報表存在重大錯報，且被審計單位拒絕調整，注冊會計師應當考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。如果首次接受委托，按照監(jiān)盤準則第二十八條的規(guī)定實施審計程序后，仍未能獲取有關本期期初存貨余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。第六十一頁，共八十九頁。62思考：存貨有哪些來源？如何確定其成本？外購存貨成本構成如何？委托加工存貨的成本如何確定？自制存貨成本構成如何？對其審計應如何進行？（運用你們所學過的會計知識進行考慮。）存貨成本的審計第六十二頁，共八十九頁。63根據(jù)《企業(yè)會計準則第1號——存貨》第五條的規(guī)定：“存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本（外購）、加工成本（委托加工或自制）和其他成本?！钡诎藯l規(guī)定：“存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出?！贝尕洺杀镜膶徲嫷诹?，共八十九頁。64存貨成本的審計對外購存貨，審計人員應將抽查的存貨的原材料明細賬與購貨發(fā)票、運費憑證、稅務憑證等相核對，并檢查其入賬基礎和計價方法是否前后一致；對委托加工存貨，應檢查相關委托加工合同，抽查有關發(fā)料憑證，加工費、運費憑證，核對其計價是否正確；對自制存貨，審計可分為對直接材料、直接人工、制造費用的審計。第六十四頁，共八十九頁。65直接材料成本的實質性測試直接材料成本的審察一般從審閱原材料和生產(chǎn)成本明細賬入手，抽查有關的費用憑證，驗證企業(yè)產(chǎn)品直接耗用材料的數(shù)量、計價和材料費用的分配是否真實、合理。1、審查直接材料耗用量的真實性?？沙椴轭I料憑證，并與有關的發(fā)料憑證匯總相核對，看材料是否按用途分類。注意已領用但未耗用的材料是否辦理假退料；廢料、邊角料是否沖減生產(chǎn)成本第六十五頁，共八十九頁。662、審查直接材料的計價。實際成本法、計劃成本法，計劃成本法下對材料成本差異的處理。計價方法的多樣性使得材料費用的審察比較復雜。3、審查材料費用的分配?？赏ㄟ^對發(fā)出材料匯總分配表、成本計算單、生產(chǎn)成本明細賬的審察來進行，驗證材料費用的分配依據(jù)、分配方法、分配結果及相關賬務處理的正確性，特別要注意分配標準是否合理。第六十六頁，共八十九頁。674、進行分析性復核。主要分析同一產(chǎn)品前后年度的直接材料成本，看有無重大波動，如有則應查明原因。第六十七頁，共八十九頁。68直接人工成本的實質性測試1、審查直接人工費用范圍的合規(guī)性。主要要注意企業(yè)是否合理區(qū)分不同性質的人工費用。如生產(chǎn)工人工資與其它人員工資的界線是否清晰。2、審查工資和職工福利費用計算的正確性。復核。3、審查直接人工費用分配的正確性。注意分配標準的合理性。第六十八頁，共八十九頁。694、審查工資和福利費用發(fā)放的真實性。5、分析性復核。對比不同年度的人工費用，看有無重大波動，若有，原因是什么？6、審查工資和福利費用會計處理的合歸規(guī)性。第六十九頁，共八十九頁。70制造費用的實質性測試1、審查制造費用項目的合規(guī)性。重點查明企業(yè)所選用的折舊政策是否復核企業(yè)會計準則合其它有關財務會計制度的規(guī)定，檢查其核算范圍是否正確。2、審查制造費用的真實性?？梢园凑罩匾栽瓌t對數(shù)額大、升降幅度大、易與其它費用相混淆的項目及制度規(guī)定有提取標準或開支標準的項目進行審查。第七十頁，共八十九頁。713、審查制造費用歸集和分配的正確性。要重點查明制造費用的分配方法是否符合企業(yè)自身的生產(chǎn)條件，是否體現(xiàn)受益原則、是否保持穩(wěn)定；分配率合分配額的計算是否準確等。4、生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間的分配的審計。5、材料成本差異的審計第七十一頁，共八十九頁。72存貨期末計價的審計《企業(yè)會計準則第1號——存貨》第十五條規(guī)定：“資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量?！币虼?，還要審查“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”規(guī)則的應用。這就涉及到“存貨跌價準備”賬戶的審計?？勺儸F(xiàn)凈值的計算對“存貨跌價準備”的審計。Q：你們覺得，應該對其如何審計？第七十二頁，共八十九頁。73存貨期末計價的審計其實，審計是檢查會計報表是否公允，而這基于各個報表項目及作為其編制依據(jù)的各個賬戶是否公允，“公允”是指對會計準則的應用，會計準則的內容，實際上就是你們學過的“財務會計”的有關知識。只不過，在審計中，審計人員有時會根據(jù)被審計項目與其他項目(財務項目或非財務項目)的關系，來推測其是否合理，從而找到努力的重點。這就是分析程序。第七十三頁，共八十九頁。74主營業(yè)務成本的審計審計要點：獲取或編制主營業(yè)務成本明細表，與總賬和明細賬核對相符。編制生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表（表3）,與總賬核對相符。分析比較本年度與上年度主營業(yè)務成本總額，以及本年度各月份的主營業(yè)務成本金額，如有重大波動，應查明原因。第七十四頁，共八十九頁。75結合生產(chǎn)成本的審計，抽查銷售成本結轉數(shù)額的正確性，并檢查是否與銷售收入配比。檢查主營業(yè)務成本賬戶中重大調整事項（如銷售退回等）是否有其充分理由。確定主營業(yè)務成本在利潤表中是否恰當披露。第七十五頁，共八十九頁。76表3：生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表項目未審數(shù)調整數(shù)審定數(shù)原材料期初余額加：本期購進減：原材料期末余額其他發(fā)出額直接材料成本加：直接人工成本制造費用生產(chǎn)成本第七十六頁，共八十九頁。77項目未審數(shù)調整數(shù)審定數(shù)加：在產(chǎn)品期初余額減：在產(chǎn)品期末余額產(chǎn)品生產(chǎn)成本加：產(chǎn)成品期初余額減：產(chǎn)成品期末余額銷售成本第七十七頁，共八十九頁。78存貨截止測試所謂存貨截止測試，就是檢查截至12月31日止，購入并包括在12月31日存貨盤點范圍內的存貨。在會計上，就是檢查存貨及其對應的會計科目是否一并記入當年會計報表內（見圖）。第七十八頁，共八十九頁。79存貨正確截止的關鍵在于存貨實物納入盤點范圍的時間與存貨引起的借貸雙方會計科目的入賬時間都處于同一會計期間。1月1日12月31日BS日后盤點，調整到BS日余額期中盤點，測試盤點日后記錄第七十九頁，共八十九頁。80按照存貨正確截止的基本要求，若未將年末在途存貨納入當年存貨盤點范圍，只要相應的負債亦同時記入次年賬內，對會計報表的影響就不重要。存貨截止審計的主要方法是抽查存貨盤點日前后的購貨發(fā)票與驗收報告（或入庫單），檔案中的每張發(fā)票都附有驗收報告（或入庫單）。第八十頁，共八十九頁。8112月底入賬的發(fā)票如果附有12月31日或之前的驗收報告/入庫單，則貨物肯定已經(jīng)入庫，并包括