1、第六章 無形資產,第一節(jié) 無形資產概述 第二節(jié) 無形資產的初始計量 第三節(jié) 內部研究開發(fā)費用的確認與計量 第四節(jié) 無形資產的后續(xù)計量 第五節(jié) 無形資產的處置,目 錄,一、無形資產的含義及特征,第一節(jié) 無形資產概述,無形資產是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產。,無形資產指為用于商品或勞務的生產或供應、出租給其他單位，或管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的、可辨認非貨幣性資產。,根據我國會計準則關于無形資產定義的要求，無形資產具體包括的內容有,國家專利主管機關依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請人對其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內所享有的專有權利,企業(yè)在某一地區(qū)經營或銷售某種特定商品的權利或是一家企業(yè)接受

2、另一家企業(yè)使用其商標、商號、技術秘密等的權利 由政府機構授權 企業(yè)間依照簽訂的合同,作者對其創(chuàng)作的文學、科學和藝術作品依法享有的某些特殊權利,專門在某類指定的商品或產品上使用特定的名稱或圖案的權利,國家準許某企業(yè)在一定期間內對國有土地享有開發(fā)、利用、經營的權利,不為外界所知，在生產經營活動中已采用了的，不享有法律保護的，可以帶來經濟效益的各種技術和訣竅,商譽具有不可辨認的特點，因此國際會計準則也是將商譽排除在無形資產之外。這一點與我國企業(yè)會計準則的規(guī)定是相同的。 無形資產具有的特征： （1）沒有實物形態(tài)。 （2）將在較長時期內為企業(yè)提供經濟利益。 （3）企業(yè)持有無形資產的目的是生產商品、提供勞

3、務、出租給他人，或是用于企業(yè)的管理而不是其他方面。 （4）所提供的未來經濟利益具有高度的不確定性。,二、無形資產的分類,按無形資產取得的來源不同分類,外購的無形資產,自行開發(fā)的無形資產,投資者投入的無形資產,企業(yè)合并取得的無形資產,債務重組取得的無形資產,以非貨幣性資產交換取得的無形資產,政府補助取得的無形資產,按無形資產的使用壽命是否有期限,有期限無形資產,無期限無形資產,影響初始計量,影響攤銷,三、無形資產的確認 作為無形項目，只有同時滿足以下三個條件，才能將其確認為無形資產： （1）符合無形資產的定義； 既需要滿足資產一般屬性的要求，同時也要滿足無形資產沒有實物形態(tài)和可辨認性的特殊要求

4、（2）與該無形資產相關的預計未來經濟利益很可能流入企業(yè)； 企業(yè)能夠控制無形資產所產生的經濟利益 （3）無形資產的成本能夠可靠地計量。 對無形資產的入賬價值而言,無形資產的初始計量是指企業(yè)初始取得無形資產時入賬價值的確定。 （一）外購的無形資產 入賬價值： 實際支付的價款、進口關稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出,第二節(jié) 無形資產的初始計量,如果企業(yè)購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產的成本應以購買價款的現值為基礎加以確定。,具有融資性質的外購無形資產,通過外購方式取得的土地使用權通常應確認為無形資產。土地使用權與地上建筑物分別

5、進行攤銷和提取折舊。但下列情況除外： 1.房地產開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權計入所建造的房屋建筑物的成本。 2.企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土地及建筑物的價值，則對所支付價款按照合理的方法（如公允價值的比例）在土地和建筑物之間進行分配。如果確實無法分配，應當全部作為固定資產。,華聯股份有限公司因生產產品需要購入一項專利權，支付專利權轉讓費及有關手續(xù)費268 000元，企業(yè)用銀行存款一次性付清。,借：無形資產268 000 貸：銀行存款 268 000,例71,華聯股份有限公司因經營業(yè)務需要，購入另一家公司商品商標，使用期限6年，一次性支付

6、轉讓款1 290 000元，相關的法律手續(xù)已辦好。,借：無形資產1 290 000 貸：銀行存款 1 290 000,例72,（二）投資者投入的無形資產 入賬價值： 在合同或協議約定的價值公允的前提下，應按照投資合同或協議約定的價值。 如果合同或協議約定的價值不公允，則按無形資產的公允價值入賬。無形資產的入賬價值與折合資本額之間的差額，作為資本溢價，計入資本公積。,華聯股份有限公司因業(yè)務發(fā)展的需要接受M公司以一項專利權向企業(yè)進行的投資。根據投資雙方簽訂的投資合同，此項專利權的價值280 000元，折合為公司的股票50 000股，每股面值1元。,借：無形資產專利權280 000 貸：股本（50

7、0001） 50 000 資本公積股本溢價 230 000,例73,（三）非貨幣性資產交換取得的無形資產 入賬價值： 應按照企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產交換的規(guī)定來確定。具體應分別兩種情況進行處理： 情況一：以非貨幣性資產進行交換的業(yè)務具有商業(yè)實質，而且換入資產或換出資產公允價值能夠可靠計量時 情況二：以非貨幣性資產進行交換的業(yè)務不具有商業(yè)實質，而且換入資產或換出資產公允價值不能夠可靠計量時 具體內容詳見教材P202,滿足兩個條件,（四）債務重組取得的無形資產 入賬價值： 企業(yè)通過債務重組取得的無形資產，其入賬價值應按照受讓無形資產的公允價值確定。 重組債權賬面余額與受讓的無形資產公允價值之

8、間的差額作為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。 如果債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出； 如果減值準備沖減該差額后仍有余額，應該轉回并抵減當期資產減值損失，而不再確認債務重組損失。,(五)政府補助取得的無形資產 政府補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為所有者投入的資本。 入賬價值： 企業(yè)通過政府補助方式取得的無形資產應當按照公允價值計量。具體要分別幾種情況進行處理： 具體內容詳見教材P205 企業(yè)收到政府補助的無形資產時，,遞延收益”科目主要核算企業(yè)確認的應在以后期間計入當期損益的政府補助。 遞延收益應

9、在無形資產的使用壽命內分配計入各期損益中,三種處理方法： 一是全部費用化 二是全部資本化 三是有選擇的資本化,第三節(jié) 內部研究開發(fā)費用的確認與計量,爭論焦點,一、研究階段和開發(fā)階段的劃分 無形資產會計準則對于企業(yè)內部研究開發(fā)費用的確認與計量是分別研究和開發(fā)兩個階段進行的。,二、內部研究開發(fā)費用的確認與計量的原則 研究階段： 研究工作是否能在未來形成成果，即通過開發(fā)后是否會形成無形資產，具有很大的不確定性，因此，研究階段的有關支出在發(fā)生時應當費用化，計入當期損益。 開發(fā)階段： 且很大程度上形成一項新產品或新技術的基本條件已經具備，如果企業(yè)能夠證明其滿足無形資產的定義及費用資本化的條件，則所發(fā)生的

10、開發(fā)支出可予以資本化，計入無形資產的成本。,開發(fā)階段費用支出的資本化條件包括以下幾個方面：,三、內部研究開發(fā)費用的賬務處理 設置“研發(fā)支出”科目，以反映企業(yè)內部在研發(fā)過程中發(fā)生的支出。 “研發(fā)支出”科目應當按照研究開發(fā)項目，分別“費用化支出”與“資本化支出”進行明細核算。 企業(yè)的研發(fā)支出包括直接發(fā)生的和分配計入的兩部分。 研發(fā)支出無法明確區(qū)別的，應當計入當期損益，不計入開發(fā)活動的成本。,企業(yè)自行開發(fā)無形資產發(fā)生的研發(fā)支出，,滿足資本化條件的,研究開發(fā)項目達到預定用途,期末,不滿足資本化條件的,期末借方余額，反映企業(yè)正在進行中的研究開發(fā)項目中滿足資本化條件的支出。,華聯股份有限公司因生產產品的需

11、要，組織研究人員進行一項技術發(fā)明。在研發(fā)過程中發(fā)生材料費126 000元，應付研發(fā)人員薪酬82 000元，支付設備租金6 900元。根據我國會計準則的規(guī)定，上述各項支出應予以資本化的部分是134 500元，應予以費用化的部分是80 400元。另外，該項技術又成功申請了國家專利，在申請專利過程中發(fā)生注冊費26 000元、聘請律師費6 500元。,費用化支出=80 400元 資本化支出=134 500+26 000+6 500=167 000（元） 研發(fā)支出發(fā)生時： 借：研發(fā)支出費用化支出 80 400 資本化支出 167 000 貸：原材料 126 000 應付職工薪酬 82 000 銀行存款

12、39 400,例710A,研發(fā)項目達到預定用途時： 借：無形資產 167 000 貸：研發(fā)支出資本化支出 167 000 期末結轉費用化支出時： 借：管理費用 80 400 貸：研發(fā)支出費用化支出 80 400,例710B,無形資產的后續(xù)計量主要包括無形資產的攤銷、減值損失的確定。 其中，無形資產減值損失的確定將在資產減值問題中單獨闡述。本節(jié)只說明無形資產的攤銷問題。 無形資產的攤銷主要涉及三個方面的問題： 使用壽命的確定 攤銷方法的選擇 攤銷金額的列支去向,第四節(jié) 無形資產的后續(xù)計量,一、無形資產使用壽命 企業(yè)應對無形資產進行攤銷時的使用壽命作出合理的估計。 我國會計準則規(guī)定，企業(yè)應當在取得

13、無形資產時就進行分析和判斷，在這一過程中通常需要考慮的因素有以下幾個方面： 通常的產品壽命周期；產品的市場情況；技術、工藝現階段情況及未來趨勢；預期維護支出；法律規(guī)定的期限等。 按照我國會計準則的規(guī)定：,二、無形資產攤銷方法 目前，國際上普遍采用的主要是直線法。 如果企業(yè)由于各種原因難以可靠確定這種消耗方式時，則應當采用直線法對無形資產的應攤銷金額進行系統(tǒng)合理的攤銷。 無形資產每期的攤銷額應按照無形資產的應攤銷金額進行計算。 除了應考慮入賬價值這一基本因素之外，還應該考慮無形資產的殘值（處置時的可收回金額）和無形資產減值準備金額。課本P163 使用壽命的不確定的無形資產不進行攤銷。,三、無形資

14、產攤銷的賬務處理 現行會計準則借鑒了國際會計準則的做法，規(guī)定無形資產的攤銷金額一般應確認為當期損益，計入管理費用。如果該無形資產專門用于生產某種產品，則可以計入相關資產的成本。 企業(yè)攤銷無形資產時，不是像過去那樣直接沖減無形資產的賬面價值，而是單獨設置“累計攤銷”科目，反映因攤銷而減少的無形資產價值。 企業(yè)按月計提無形資產攤銷額時，,本科目期末貸方余額，反映企業(yè)無形資產的累計攤銷額。,華聯實業(yè)股份有限公司根據市場發(fā)展的需要，購入一項專利權。根據相關法律的規(guī)定，購買時該項專利權的使用壽命為10年，企業(yè)采用直線法按10年期限進行攤銷。專利權購買成本為260 000元。,購買專利權時： 借：無形資產

15、 260 000 貸：銀行存款 260 000 專利權每年攤銷額=260 00010=26 000（元） 借：管理費用 26 000 貸：累計攤銷 26 000,例711,企業(yè)應當至少于每年年度終了，要對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及未來經濟利益的消耗方式進行復核。 如果無形資產的預計使用壽命及未來經濟利益的預期消耗方式與以前估計不同，就應當改變攤銷期限和攤銷方法。 同時如果無形資產計提了減值準備，則無形資產減值準備金額要從應攤銷金額中扣除，以后每年的攤銷金額要重新調整計算。 對于沒有期限的無形資產，在期末時經過重新復核其使用壽命仍然不確定的，需要每個會計期間進行減值測試，計提減值準備，根

16、據計提的準備金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“無形資產”科目。（政府頒發(fā)的出租車營運牌照）,無形資產的處置，是指由于無形資產出售、對外出租、對外捐贈，或者是無法為企業(yè)帶來未來經濟利益（報廢）時，對無形資產的轉銷并終止確認。,第五節(jié) 無形資產的處置,（一）無形資產的出售 企業(yè)出售無形資產，一方面應反映因轉讓而取得的收入，另一方面應將無形資產的攤余價值予以轉銷。 在出售時應將已計提的減值準備注銷。 按實際轉讓收入計算繳納營業(yè)稅，營業(yè)稅稅率為5%。 出售無形資產的凈收益，作為非流動資產處置利得，記入“營業(yè)外收入處置非流動資產利得”科目； 出售無形資產的凈損失，作為非流動資產處置損失，記入“營業(yè)外支出處置非流動資產損失”科目。,（二）無形資產的出租 企業(yè)出租無形資產，一方面應反映因讓渡使用權而取得的收入，另一方面應攤銷無形資產的成本。 例：A企業(yè)將一項專利權出租給B企業(yè)使用，該專利權賬面價值為500萬，攤銷期為10年。出租合同規(guī)定，承租方每銷售一件用該專利生產的產品，付給出租方10元錢使用費。承租方當年銷售產品10萬件。A企業(yè)應交營業(yè)稅金5萬。 借：銀行存款 10 貸：其他業(yè)務收入 10 借