1、第9章 生產(chǎn)循環(huán)審計(jì),本章主要內(nèi)容,第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特性 第二節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制及其測試 第三節(jié) 存貨成本審計(jì) 第四節(jié) 存貨儲(chǔ)存的審計(jì),第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特性,一、主要業(yè)務(wù)活動(dòng) 二、憑證和記錄,一、主要業(yè)務(wù)活動(dòng),計(jì)劃和安排生產(chǎn) 發(fā)出原材料 生產(chǎn)產(chǎn)品 核算生產(chǎn)成本 核算在產(chǎn)品 儲(chǔ)存產(chǎn)成品 發(fā)出產(chǎn)成品,二、憑證和記錄,生產(chǎn)指令 領(lǐng)發(fā)料憑證 產(chǎn)量和工時(shí)記錄 工資匯總表及人工費(fèi)用分配表 材料費(fèi)用分配表 制造費(fèi)用分配匯總表 成本計(jì)算單 存貨明細(xì)賬,第二節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制及其測試,一、了解生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制 二、生產(chǎn)循環(huán)的控制測試,一、了解生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制,1.存貨的內(nèi)部控制 2.工薪的內(nèi)部控

2、制 3.成本會(huì)計(jì)制度控制 （1）成本費(fèi)用管理控制 （2）成本費(fèi)用會(huì)計(jì)控制,二、生產(chǎn)循環(huán)的控制測試,（一）工薪內(nèi)部控制的測試 （二）成本會(huì)計(jì)制度的測試 成本會(huì)計(jì)制度的測試包括：直接材料成本測試、直接人工成本測試、制造費(fèi)用測試和生產(chǎn)成本在當(dāng)期完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間分配的測試。,第三節(jié) 存貨儲(chǔ)存的審計(jì),一、存貨的監(jiān)盤 二、存貨計(jì)價(jià)審計(jì) 三、存貨截止測試 四、其他相關(guān)賬戶審計(jì),一、存貨的監(jiān)盤,（一）存貨監(jiān)盤的定義和作用 （二）存貨監(jiān)盤計(jì)劃 （三）存貨監(jiān)盤程序 （四）特殊情況的處理,（一）存貨監(jiān)盤的定義和作用,存貨監(jiān)盤是指注冊會(huì)計(jì)師現(xiàn)場觀察被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn)，并對已盤點(diǎn)的存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查。存貨監(jiān)盤的含義

3、可從以下幾方面理解。 1.存貨監(jiān)盤是一項(xiàng)復(fù)合程序，是觀察程序和檢查程序的結(jié)合運(yùn)用。 2.管理層和注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任 定期盤點(diǎn)存貨，合理確定存貨的數(shù)量和狀況是被審計(jì)單位管理層的責(zé)任。實(shí)施存貨監(jiān)盤，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)是注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任。 3.存貨監(jiān)盤的目的是獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計(jì)證據(jù) 存貨監(jiān)盤針對的主要是存貨的存在性認(rèn)定、完整性認(rèn)定和所有權(quán)認(rèn)定，存貨數(shù)量的準(zhǔn)確性直接影響到這三個(gè)認(rèn)定。通過存貨監(jiān)盤，注冊會(huì)計(jì)師還會(huì)獲取到有關(guān)存貨狀況（例如毀損、陳舊等）的審計(jì)證據(jù)，從而為測試計(jì)價(jià)認(rèn)定提供部分審計(jì)證據(jù)。需要指出的是，注冊會(huì)計(jì)師在測試存貨的所有權(quán)認(rèn)定和完整性認(rèn)定時(shí)，可能還需

4、要實(shí)施其他審計(jì)程序。,藍(lán)田股份：你究竟有幾只鱉？,藍(lán)田股份（），全稱湖北藍(lán)田股份有限公司，年月日在上交所上市交易。藍(lán)田股份上市后，迅速竄紅，其增長之神速令人咋舌。上市前，公司總資產(chǎn)億元，四年后即達(dá)到億，增長倍。歷年年報(bào)顯示，藍(lán)田每股收益都在元以上，最高時(shí)竟達(dá)到元。伴隨業(yè)績超常規(guī)增長的是公司股本不斷擴(kuò)張、股價(jià)沒完沒了的上漲，還有各種榮譽(yù)稱號(hào)的獲得，如“中國農(nóng)業(yè)第一股”、“中國農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化旗幟”等。 年報(bào)顯示，藍(lán)田股份年到年的利潤總額，分別為近億、億、億、億。拿絕對值來說并不多，但增長率卻相當(dāng)嚇人，那么藍(lán)田股份憑什么實(shí)現(xiàn)高增長的呢？沒別的，賣魚、賣飲料，還賣鴨什么的。 同是養(yǎng)魚，同在湖北，同是上市公

5、司，“武昌魚”的每畝收益不足元，而據(jù)時(shí)任藍(lán)田股份公司總裁的瞿先生介紹，藍(lán)田改造漁場，形成“水面有鴨、水里有魚、水下有藕”的立體生物鏈，畝產(chǎn)值高達(dá)萬元。,藍(lán)田比同行效益高出倍，暫且按下不表，單說這價(jià)值萬元的魚，若放在一畝水面當(dāng)中，沒有一番科學(xué)地排列，要游動(dòng)恐怕都會(huì)成為一個(gè)嚴(yán)重問題，更不用說光和氧氣的供應(yīng)了可這樣的神話有人信，一信還就信了四五年。 不少股民面對如此駭人的高增長，無法抑制激動(dòng)的心情，慷慨地伸出購買之手。有一位南京農(nóng)學(xué)院的高材生，非但自己買，還要拉別人下水，人家表示拒絕，他還蠻不高興，開口就批評(píng)：“你這人啊，聰明倒聰明，可就是知識(shí)面窄，不相信科學(xué)，又不虛心。我學(xué)農(nóng)業(yè)的，農(nóng)業(yè)科技魔力驚人

6、再說了，就興他美國佬創(chuàng)造奇跡，他們在全世界的電腦上都捆綁“聞都死”，咱給地球上每個(gè)家庭的餐桌都上盤中國藍(lán)田的魚，成不？” 后來，藍(lán)田“神話”不幸破滅（公司涉嫌虛構(gòu)利潤，報(bào)表造假，被暫停交易），業(yè)界討論藍(lán)田股份曾標(biāo)榜達(dá)億以上的固定資產(chǎn)，實(shí)際值多少錢。有人感嘆，除非將水里的東西一網(wǎng)打盡，細(xì)數(shù)有魚幾只、藕幾根，否則還真難搞得清楚對此，這位購買了藍(lán)田股份的農(nóng)學(xué)院高材生感慨萬千，揮筆寫下詩一首，開篇兩行：“藍(lán)田股份啊，你究竟擁有幾只鱉”,（二）存貨監(jiān)盤計(jì)劃,在編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序： 1.了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項(xiàng)目的重要程度及存放場所 2.了解與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制 3.

7、評(píng)估與存貨相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和重要性 4.查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿 5.實(shí)地察看存貨的存放場所 6.利用專家或其他注冊會(huì)計(jì)師的工作 7.復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃,在實(shí)施上述審計(jì)程序后，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃。存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括下列主要內(nèi)容： （1）存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排 （2）存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng) （3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工 （4）檢查存貨的范圍。,（三）存貨監(jiān)盤程序,1.現(xiàn)場觀察被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn) 2.檢查已盤點(diǎn)的存貨 3.盤點(diǎn)結(jié)束時(shí)的后續(xù)工作,(四)特殊情況的處理,在無法實(shí)施存貨監(jiān)盤的特殊情況下，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施的替代程序。 1.由于存貨的性質(zhì)或位

8、置而無法實(shí)施存貨監(jiān)盤程序 如果由于被審計(jì)單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實(shí)施存貨監(jiān)盤，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施的替代審計(jì)程序主要包括：檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；向顧客或供應(yīng)商函證。 2.因不可預(yù)見因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤或接受委托時(shí)被審計(jì)單位的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成 如果因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤或接受委托時(shí)被審計(jì)單位的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)估與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性，對存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查或提請被審計(jì)單位另擇日期

9、重新盤點(diǎn)；同時(shí)測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。,3.委托其他單位保管或已作質(zhì)押的存貨 對被審計(jì)單位委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向保管人或債權(quán)人函證。如果此類存貨的金額占流動(dòng)資產(chǎn)或總資產(chǎn)的比例較大，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施存貨監(jiān)盤或利用其他注冊會(huì)計(jì)師的工作。 4.首次接受委托的情況 當(dāng)首次接受委托未能對上期期末存貨實(shí)施監(jiān)盤，且該存貨對本期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大影響時(shí)，如果已獲取有關(guān)本期期末存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列一項(xiàng)或多項(xiàng)審計(jì)程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：（1）查閱前任注冊會(huì)計(jì)

10、師工作底稿；（2）復(fù)核上期存貨盤點(diǎn)記錄及文件；（3）檢查上期存貨交易記錄；（4）運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。,二、存貨計(jì)價(jià)審計(jì),（一）樣本的選擇 計(jì)價(jià)審計(jì)的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點(diǎn)、單價(jià)和總金額已經(jīng)記入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。選擇樣本時(shí)應(yīng)著重選擇結(jié)存余額較大且價(jià)格變化比較頻繁的項(xiàng)目，同時(shí)考慮所選樣本的代表性。抽樣方法一般采用分層抽樣法，抽樣規(guī)模應(yīng)足以推斷總體的情況。 （二）計(jì)價(jià)方法的確認(rèn) 存貨的計(jì)價(jià)方法多種多樣，企業(yè)可結(jié)合國家法規(guī)要求選擇符合自身特點(diǎn)的方法。注冊會(huì)計(jì)師除應(yīng)了解掌握企業(yè)的存貨計(jì)價(jià)方法外，還應(yīng)對這種計(jì)價(jià)方法的合理性與一貫性予以關(guān)注，沒有足夠理由，計(jì)價(jià)方法在同一會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得變

11、動(dòng)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。,（三）計(jì)價(jià)審計(jì) 進(jìn)行計(jì)價(jià)審計(jì)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師首先應(yīng)對存貨價(jià)格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計(jì)價(jià)方法對所選擇的存貨樣本進(jìn)行計(jì)價(jià)審計(jì)。審計(jì)時(shí)，應(yīng)排除企業(yè)已有計(jì)算程序和結(jié)果的影響，進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)。待審計(jì)結(jié)果出來后，應(yīng)與企業(yè)賬面記錄對比，編制對比分析表，分析形成差異的原因。如果差異過大，應(yīng)擴(kuò)大范圍繼續(xù)審計(jì)，并根據(jù)審計(jì)結(jié)果作出審計(jì)調(diào)整。,三、存

12、貨截止測試,所謂存貨截止測試，就是檢查存貨實(shí)物納入盤點(diǎn)范圍的時(shí)間與存貨引起的借貸雙方會(huì)計(jì)科目的入賬時(shí)間都處于同一會(huì)計(jì)期間。按照存貨正確截止的基本要求，若未將年終在途貨物列入當(dāng)年存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)，只要相應(yīng)的負(fù)債亦同時(shí)記入次年賬內(nèi)，則對會(huì)計(jì)報(bào)表的影響就并不重要。 存貨截止審計(jì)的主要方法是抽取存貨盤點(diǎn)日前后若干筆金額較大的購貨發(fā)票，檢查發(fā)票上的入賬時(shí)間與所附的驗(yàn)收單或入庫單上的時(shí)間，二者是否屬于同一會(huì)計(jì)期間。 存貨截止審計(jì)的另一種方法是審閱驗(yàn)收部門的業(yè)務(wù)記錄，凡是接近年底（包括次年年初）購入的貨物，必須查明其相對應(yīng)的購貨發(fā)票是否在同期入賬；對未收到購貨發(fā)票的入庫存貨，則應(yīng)查明是否將入庫單分開存放并暫估

13、入賬。 在確定截止審計(jì)樣本時(shí)，一般以截止日為界限，分別向前倒推或向后順推若干日，按順序選取較大金額購貨業(yè)務(wù)的發(fā)票或驗(yàn)收報(bào)告作為審計(jì)樣本。至審計(jì)完成后，對發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤，應(yīng)提請被審計(jì)單位做必要的賬務(wù)調(diào)整。,四、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的審計(jì),1.獲取明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，核對是否相符。 2.檢查是否于期末對存貨作檢查分析，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的依據(jù)、方法是否合理；前后各期是否一致；計(jì)算及會(huì)計(jì)處理是否正確。 3.抽查計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的項(xiàng)目，其期后售價(jià)是否低于原始成本。 4.檢查存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額是否符合稅法規(guī)定，如果超過規(guī)定，應(yīng)作納稅調(diào)整。 5.驗(yàn)明存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng)。,第四節(jié) 存貨成本審計(jì),一、直接材料

14、成本的審計(jì) 二、直接人工成本的審計(jì) 三、制造費(fèi)用的審計(jì) 四、主營業(yè)務(wù)成本的審計(jì),一、直接材料成本的審計(jì),1.抽查產(chǎn)品成本計(jì)算單，檢查直接材料成本的計(jì)算是否正確，材料費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)與計(jì)算方法是否合理和適當(dāng)，直接材料成本是否與材料費(fèi)用分配匯總表中該產(chǎn)品分?jǐn)偟闹苯硬牧腺M(fèi)用相符。 2.檢查直接材料耗用數(shù)量的真實(shí)性，有無將非生產(chǎn)用材料計(jì)入直接材料費(fèi)用的情況。 3.分析比較同一產(chǎn)品前后各年度的直接材料成本，若有重大波動(dòng)，應(yīng)查明原因。 4.抽查材料發(fā)出及領(lǐng)用的原始憑證，檢查領(lǐng)料單的簽發(fā)是否經(jīng)過授權(quán)，材料發(fā)出匯總表是否經(jīng)過適當(dāng)人員的復(fù)核，材料單位成本計(jì)價(jià)方法是否適當(dāng)，是否正確及時(shí)入賬。,二、直接人工成本的審計(jì)

15、,1.抽查產(chǎn)品成本計(jì)算單，檢查直接人工成本的計(jì)算是否正確，人工費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)與計(jì)算方法是否合理和適當(dāng)，直接人工成本是否與人工費(fèi)用分配匯總表中該產(chǎn)品分?jǐn)偟闹苯尤斯べM(fèi)用相符。 2.將本年度直接人工成本與前期的進(jìn)行比較，查明其異常波動(dòng)的原因。 3.分析比較本年度各個(gè)月份的人工費(fèi)用發(fā)生額，若有異常波動(dòng)，應(yīng)查明原因。 4.結(jié)合應(yīng)付工資的檢查，抽查人工費(fèi)用會(huì)計(jì)記錄及會(huì)計(jì)處理是否正確。,三、制造費(fèi)用的審計(jì),1.獲取或編制制造費(fèi)用匯總表，并與明細(xì)賬、總賬核對相符，抽查制造費(fèi)用中的重大數(shù)額項(xiàng)目及例外項(xiàng)目是否合理。 2.審閱制造費(fèi)用明細(xì)賬，檢查其核算內(nèi)容及范圍是否正確，并應(yīng)注意是否存在異常會(huì)計(jì)事項(xiàng)。若有，則應(yīng)追查

16、至記賬憑證及原始憑證，重點(diǎn)查明企業(yè)有無將不應(yīng)列入成本費(fèi)用的支出,如支付的罰款、違約金、技術(shù)改造支出等,計(jì)入制造費(fèi)用。 3.必要時(shí)，對制造費(fèi)用實(shí)施截止測試，即檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的制造費(fèi)用明細(xì)賬及其憑證，核查有無跨期入賬的情況。 4.檢查制造費(fèi)用的分配是否合理，重點(diǎn)查明制造費(fèi)用的分配方法是否符合企業(yè)自身的生產(chǎn)技術(shù)條件，是否體現(xiàn)受益原則；分配方法一經(jīng)確定，是否在相當(dāng)時(shí)期內(nèi)保持穩(wěn)定，有無隨意變更的情況；分配率和分配額的計(jì)算是否正確，有無以人為估計(jì)數(shù)代替分配數(shù)的情況。對按預(yù)定分配率分配費(fèi)用的企業(yè)，還應(yīng)查明計(jì)劃與實(shí)際差異是否及時(shí)調(diào)整。,四、主營業(yè)務(wù)成本的審計(jì),1.獲取或編制主營業(yè)務(wù)成本明細(xì)表，與明

17、細(xì)賬和總賬核對相符。 2.編制生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表與總賬核對相符。 3.分析比較本年度與上年度主營業(yè)務(wù)成本總額，以及本年度各月份的主營業(yè)務(wù)成本金額。若有重大波動(dòng)和異常情況，應(yīng)查明原因。 4.結(jié)合生產(chǎn)成本的審計(jì)，抽查主營業(yè)務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)額的正確性，并檢查其是否與主營業(yè)務(wù)收入配比。 5.檢查主營業(yè)務(wù)成本賬戶中重大調(diào)整事項(xiàng)（如銷售退回等）是否有其充分理由。 6.確定主營業(yè)務(wù)成本在利潤表中是否已恰當(dāng)披露。,四、其他相關(guān)賬戶審計(jì),（一）應(yīng)付職工薪酬審計(jì) （二）管理費(fèi)用的審計(jì),（一）應(yīng)付職工薪酬審計(jì),應(yīng)付職工薪酬的審計(jì)目標(biāo)主要是：確定應(yīng)付職工薪酬計(jì)提和支出的記錄是否完整，計(jì)提依據(jù)是否合理；確定應(yīng)付職工薪酬期末余額是否正確；確定應(yīng)付職工薪酬的披露是否恰當(dāng)。 審計(jì)程序主要包括: 1.獲取或編制應(yīng)付職工薪酬明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對是否相符。 2.對本期職工薪酬的發(fā)生情況執(zhí)行分析程序： (1)檢查各月職工薪酬的發(fā)生額