1、企業(yè)稅收籌劃與財(cái)務(wù)管理文章精選2008年第19期北京大成方略納稅人俱樂部Beijing Dachengfanglue Taxpayer Club本資料內(nèi)容主要選自報(bào)紙、雜志及網(wǎng)絡(luò)免費(fèi)資料，僅供俱樂部會(huì)員閱讀學(xué)習(xí)目 錄 （2008年第19期 總字第四十六期）2008年10月1日1、我國跨國公司國際稅收籌劃分析-32、哪種代銷方式可節(jié)稅 -93、論個(gè)人所得稅籌劃 -134、公司投資開放式基金的稅務(wù)籌劃 -165、淺析營業(yè)稅的稅務(wù)籌劃 -216、成本費(fèi)用會(huì)計(jì)處理與稅前扣除的差異(一) -267、成本費(fèi)用會(huì)計(jì)處理與稅前扣除的差異(二) -318、分期確認(rèn)收入的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理 -369、企業(yè)如何正確列支

2、業(yè)務(wù)招待費(fèi) -41一、 稅收籌劃我國跨國公司國際稅收籌劃分析加入WTO后，中國經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步與世界經(jīng)濟(jì)融合，越來越多的中國企業(yè)走出國門，走上跨國經(jīng)營之道，在這種情況下，研究我國跨國公司國際稅收籌劃問題，已成為促進(jìn)我國跨國公司進(jìn)一步發(fā)展壯大的現(xiàn)實(shí)需要。 一、我國跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃的客觀基礎(chǔ) 世界各國都是根據(jù)本國的具體情況來制定符合其利益的稅收制度，因而在稅收制度上各國間存在一定差別。從本質(zhì)上講，世界各國稅收制度的差異，為我國跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃提供了客觀基礎(chǔ)。這些差異主要有： 1.稅收管轄權(quán)差異。世界各國行使的稅收管轄權(quán)中，對納稅義務(wù)的確定標(biāo)準(zhǔn)存在較大的差別。有的按屬地主義原則確定，即僅對

3、納稅人來源于本國境內(nèi)的各種應(yīng)稅收入納稅；有的按屬人主義原則確定，即對納稅人境內(nèi)境外的各種應(yīng)稅收人均征稅；還有的國家按屬地主義與屬人主義相結(jié)合的原則確定稅收管轄權(quán)。所有這些不同的納稅規(guī)定，在客觀上都可以成為我國跨國公司選擇最有利于自己的納稅制度和法律規(guī)定，以最小地承擔(dān)國際納稅義務(wù)的重要條件。 2.稅率差異。各國的國情不同，有的國家和地區(qū)稅率很高，稅負(fù)重。如瑞典、丹麥、比利時(shí)等國，稅率一般高達(dá)50%以上，而有的稅率很低如我國香港等地。有的國家采用比例稅率，有的國家采用累進(jìn)稅率，這種稅率上的差別，客觀上為我國跨國經(jīng)營者避重就輕的選擇創(chuàng)造了前提條件。 3.稅基差異。由于各國規(guī)定的稅收減免和優(yōu)惠各不相同

4、，在計(jì)算應(yīng)納稅收入時(shí)，各國對費(fèi)用的確認(rèn)和分配，資產(chǎn)的計(jì)價(jià)等項(xiàng)目的規(guī)定往往有很大的差別。如在固定資產(chǎn)攤提、交際費(fèi)列支方面都存在較大的差異。因此，同種收入的納稅人在不同國家的稅負(fù)并不相同。 4.稅收優(yōu)惠政策的差異。各個(gè)國家為了吸引外國投資者，一般都對外國納稅人提供種種優(yōu)惠條件，尤其對投資所得提供優(yōu)惠。不僅在發(fā)展中國家，就是在發(fā)達(dá)國家也較常見。稅收優(yōu)惠無疑也為我國跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃提供了有利的條件。 5.避稅港的存在。避稅港是指為跨國經(jīng)營取得所得或財(cái)產(chǎn)提供免稅和低稅待遇的國家和地區(qū)。由于避稅港的稅負(fù)很輕，如百慕大對所得、股息、資本利得和銷售額不征收任何稅收，也不開征預(yù)提稅和財(cái)產(chǎn)稅，因而成為跨國

5、納稅人進(jìn)行稅收籌劃的理想場所。 此外，各國稅法不可避免地存在覆蓋面上的空白點(diǎn)，銜接上的間隙處和掌握尺度上的模糊界限等，都為我國跨國公司的稅收籌劃提供了機(jī)會(huì)。 二、我國跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃的途徑 1.充分利用避稅港。避稅港的存在為我國跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃提供了有利條件?？鐕究稍诒芏惛劢⒒毓緩氖罗D(zhuǎn)移和積累利潤?；毓就ǔＲ栽匍_票中心、控股公司、信托公司、投資公司、金融公司等形式存在。此外，基地公司還可以采取以下的公司形式：專利持有公司，指專門從事專利、商標(biāo)、版權(quán)、牌號或其他工業(yè)產(chǎn)權(quán)的取得、利用、發(fā)放使用許可、轉(zhuǎn)發(fā)許可等活動(dòng)的專業(yè)公司；受控保險(xiǎn)公司，指跨國公司完全擁有的、主要為本

6、集團(tuán)成員提供保險(xiǎn)和分保的一種公司組織；服務(wù)公司，指從事部分管理、基金管理、卡特爾協(xié)定組織以及其他類似勞務(wù)的服務(wù)單位；投資公司，以從事有價(jià)證券投資為目的，主要持有其他公司優(yōu)先股、債券或其他證券的公司；航運(yùn)公司等。 2.充分利用轉(zhuǎn)移定價(jià)。所謂轉(zhuǎn)移定價(jià)，是指跨國公司的母公司與各國子公司之間或各國子公司之間轉(zhuǎn)移產(chǎn)品和勞務(wù)時(shí)所采用的特殊的定價(jià)方法。這種特殊的定價(jià)方式的制定不受國際市場供求關(guān)系的影響，不是自由競爭市場下的價(jià)格，而是公司根據(jù)自身的全球利益最大化原則和其他全球戰(zhàn)略而制定的偏離正常市場價(jià)格的內(nèi)部交易價(jià)格。我國跨國公司利用轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行國際稅收籌劃可使用的方法有：（1）利用轉(zhuǎn)移定價(jià)以減少所得稅?？鐕?/p>

7、公司通過在內(nèi)部貿(mào)易中采取轉(zhuǎn)移定價(jià)將盈利由高稅率國家的子公司轉(zhuǎn)移到低稅率國家的子公司以減少所得稅。（2）利用轉(zhuǎn)移定價(jià)以減少預(yù)提稅。各國對外國公司或個(gè)人在本國境內(nèi)取得的部分所得，如股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)等，往往征收預(yù)提稅。當(dāng)子公司向母公司支付股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)，往往會(huì)被征收預(yù)提稅，此時(shí)子公司可以通過低價(jià)向母公司供貨或高價(jià)向母公司購貨的辦法來代替所得支付，將股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)含在轉(zhuǎn)讓價(jià)款之中，以減少屬于預(yù)提稅范疇的收入。（3）利用轉(zhuǎn)移定價(jià)以減少關(guān)稅。利用轉(zhuǎn)移定價(jià)減少關(guān)稅的具體做法有兩種：一種是跨國公司內(nèi)部企業(yè)之間以調(diào)低的價(jià)格交易，減少繳納關(guān)稅的基數(shù)。另一種是利用區(qū)域

8、性關(guān)稅同盟或有關(guān)協(xié)定的優(yōu)惠規(guī)定逃避關(guān)稅，即降低向自由貿(mào)易區(qū)內(nèi)子公司銷售半成品的價(jià)格，使得半成品加工成成品以后的價(jià)值有一半以上是在自由貿(mào)易區(qū)內(nèi)增值的，使成品在該自由貿(mào)易區(qū)內(nèi)銷售可以免交關(guān)稅。 3.合理選擇企業(yè)的組織形式?？鐕局苯油顿Y的組織形式有分公司和子公司兩種，分公司隸屬于總公司，不是獨(dú)立法人；子公司是依照當(dāng)?shù)胤勺缘怯洺闪⒌姆ㄈ恕Ｒ话愣?，子公司由于在國外是以?dú)立的法人身份出現(xiàn)，因而可享受所在國提供的包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇，而分公司由于是作為企業(yè)的組成部分之一派往國外，不能享受稅收優(yōu)惠。另外，子公司的虧損不能匯入母國企業(yè)，而分公司與總公司由于是同一法人企業(yè)，經(jīng)營過程中發(fā)生的虧損便

9、可匯入總公司賬上。因此，跨國公司對外投資時(shí)，便可根據(jù)所在國企業(yè)自身情況采取不同的組織形式達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。通常，跨國公司為實(shí)現(xiàn)稅收計(jì)劃最優(yōu)化，是在初級階段組建分公司，當(dāng)經(jīng)營活動(dòng)全面開展后再組建子公司。 4.充分利用各國優(yōu)惠政策。世界上大多數(shù)國家一般都規(guī)定了各種稅收優(yōu)惠政策，包括投資抵免、差別稅率、加速折舊、專項(xiàng)免稅、虧損結(jié)轉(zhuǎn)等。例如西班牙稅法規(guī)定：在該國的某些費(fèi)用和投資，有資格獲得5%的稅收抵免形式的稅收減除。一般來說，發(fā)達(dá)國家稅收優(yōu)惠的重點(diǎn)放在高新技術(shù)的開發(fā)、能源的節(jié)約、環(huán)境的保護(hù)上。而包括我國在內(nèi)的許多國家，特別是發(fā)展中國家，出于迅速發(fā)展本國經(jīng)濟(jì)，完善產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，解決普遍存在的資金匱乏和技

10、術(shù)、管理水平較為落后的矛盾，往往對某一地區(qū)或某一行業(yè)給予普遍優(yōu)惠，進(jìn)而達(dá)到調(diào)控經(jīng)濟(jì)發(fā)展，引導(dǎo)跨國投資方向的目的。我國跨國公司利用這些稅收優(yōu)惠，結(jié)合所得來源國之間簽署的訂有稅收饒讓條款的雙邊國際稅收協(xié)定，用以減輕其在非居住國的納稅負(fù)擔(dān)，減少納稅金額。 5.利用延期納稅的規(guī)定。在國際稅收領(lǐng)域中，延期納稅是指實(shí)行居民稅收管轄權(quán)的國家，對本國居民建立在國外的子公司所取得的利潤收入，在沒有以股息形式匯回母公司之前，對本國母公司不就其外國子公司的利潤征稅。這實(shí)質(zhì)上是不能減少跨國納稅人的應(yīng)納稅款，它只能推遲納稅人的納稅時(shí)間。而納稅人在納稅延遲期里，就可合理占用本應(yīng)及時(shí)交納的稅款并加以使用，從而使納稅人從中獲

11、得了較多的利潤，達(dá)到降低稅率的目的。所以跨國公司在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)常用到這種方式。例如我國設(shè)在高稅國的母公司，想利用延期納稅的規(guī)定避稅，其先決條件是在合適的低稅國或避稅地建立子公司（完全的控股公司），然后再利用其他課稅客體移動(dòng)性轉(zhuǎn)移手段，使利潤在該公司得以形成和積累。這些利潤可以拖延一段時(shí)問后，再以股息形式匯回，對納稅人來說這就等于獲得一筆無息貸款，享受了延期納稅的優(yōu)惠待遇。 三、我國跨國公司國際稅收籌劃應(yīng)注意的問題 1.要充分了解各國稅收制度及相關(guān)信息。當(dāng)前世界各國稅收制度千差萬別，稅種、稅率、計(jì)稅方法各種各樣，課稅關(guān)系相當(dāng)復(fù)雜。另外，稅收地點(diǎn)的政治、軍事、科技、文化、民俗等也會(huì)影響跨國公司的

12、經(jīng)營活動(dòng)，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)和稅務(wù)安排。因此，跨國公司在進(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)必須充分考慮稅收地有關(guān)稅務(wù)、政治文化等方面的具體情況，而且應(yīng)時(shí)刻注意跨國公司所處外部環(huán)境條件的變遷，包括未來經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展趨勢、有關(guān)國家政策的變動(dòng)、稅法與稅率的可能變動(dòng)趨勢等。 2.樹立全局觀念?？鐕疽谌蚍秶鷥?nèi)進(jìn)行稅收籌劃，追求的是全球規(guī)模的納稅負(fù)擔(dān)最小化，而不是某個(gè)子公司的稅負(fù)最小化。另外成功的稅收籌劃應(yīng)有助于跨國公司的整體發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而不能僅局限于稅負(fù)的減輕。也就是說，跨國公司進(jìn)行稅收籌劃使得稅負(fù)降低的同時(shí)，也要有助于企業(yè)總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，不能顧此失彼。因此，跨國公司應(yīng)站在宏觀的高度看問題，從全局的觀點(diǎn)出發(fā)安排稅

13、收籌劃問題。 3.樹立長遠(yuǎn)觀念。稅務(wù)籌劃應(yīng)具有前瞻性，不能殺雞取卵，為追求眼前利益而忽略長遠(yuǎn)利益。有的稅收籌劃方案可能會(huì)使納稅人在某一時(shí)期稅負(fù)最低，但卻不利于其長遠(yuǎn)的發(fā)展。因此，在進(jìn)行稅收籌劃方案選擇時(shí)，不能僅把眼光盯在某一時(shí)期納稅最少的方案上，而是要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，選擇有助于企業(yè)發(fā)展，能增加企業(yè)整體收益的稅收籌劃方案。 4.遵循成本效益原則。任何一項(xiàng)稅收籌劃方案都有其兩面性，納稅人在取得部分收益的同時(shí)，必然會(huì)為該籌劃方案的實(shí)施付出額外的費(fèi)用?？鐕驹谶M(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)，必須遵循成本效益原則，只有當(dāng)籌劃方案的所得大于支出時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃才是成功的籌劃。 5.建立合法的稅收籌劃觀念。稅收籌

14、劃必須遵守稅收法律和政策。我國跨國公司在進(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)，這一條界限不可逾越，必須堅(jiān)決杜絕那種抱僥幸心理進(jìn)行非法逃、偷稅或瞞稅的冒險(xiǎn)行為，以免得不償失，給我國海外企業(yè)的聲譽(yù)、利益帶來損失，并影響到我國海外投資業(yè)的拓展以及國際市場的開拓。（來源：中國稅網(wǎng) 作者： 劉儒昞）哪種代銷方式可節(jié)稅折扣銷售的節(jié)稅效應(yīng) 折扣銷售，是指銷售方為達(dá)到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因?yàn)橘徹浄叫抛u(yù)較好、購貨數(shù)額較大等原因，而給予購貨方一定的價(jià)格優(yōu)惠的銷售形式。 根據(jù)稅法規(guī)定，采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么，可以銷售額扣除折扣額的余額為計(jì)稅金額；如果銷售額和折扣額不在

15、同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么，無論企業(yè)財(cái)務(wù)上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除。采取這種方式銷售時(shí)，可能會(huì)減少廠家和商家的利潤，但由于折扣銷售可以節(jié)稅，實(shí)際減少的利潤比人們想象的要少。 案例1：某商廈于2001年3月和9月分別推出冬末和夏末大減價(jià)，商廈的所有商品在活動(dòng)期間七折銷售，商廈在這兩個(gè)月中分別取得了287萬元和308萬元銷售額（含稅）的好成績。該商廈的企業(yè)所得稅適用稅率為33%。試分析折扣銷售產(chǎn)生的節(jié)稅效應(yīng)對彌補(bǔ)該商廈讓利損失的作用。 分析：商廈讓利（287308）/0.70.3255（萬元） 不讓利應(yīng)納增值稅稅額（287308255）/（117%）17%123.50（萬元） 折扣銷售后

16、應(yīng)納增值稅額（287308）/（117%）17%86.45（萬元） 折扣銷售后共節(jié)減增值稅123.5086.4537.05（萬元） 折扣銷售后共節(jié)減企業(yè)所得稅（287308255）/（117%）（287308）/（117%）33%71.92（萬元） 該商廈實(shí)際讓利25537.0571.92146.103（萬元） 由此可見，商廈3月和9月的折扣銷售，可以節(jié)減增值稅37.05萬元，節(jié)減企業(yè)所得稅71.92萬元，節(jié)減的稅收可以減少該商廈折扣銷售的利潤損失。 結(jié)論：綜合以上分析，折扣銷售商品，使得同樣銷售量的銷售額下降，但同時(shí)流轉(zhuǎn)稅也會(huì)相應(yīng)地減少，隨著銷售收入的減少，所得稅也相應(yīng)地減少。因此，折扣銷售

17、一方面會(huì)產(chǎn)生減少利潤的負(fù)面效應(yīng)，另一方面又會(huì)產(chǎn)生促銷和節(jié)稅的正面效應(yīng)。這也就是人們常說的薄利多銷效應(yīng)，但是，隨著薄利多銷效應(yīng)的逐漸增強(qiáng)，會(huì)逐漸抵消降低銷售和折扣銷售的節(jié)稅效應(yīng)。 代銷方式的選擇所謂代銷，是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費(fèi)的經(jīng)營活動(dòng)。僅就銷售貨物環(huán)節(jié)而言，它要征收增值稅。但是受托方提供了勞務(wù)，就要取得一定的報(bào)酬，因而要收取一定的手續(xù)費(fèi)。那么，對受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費(fèi)就要征收營業(yè)稅。 常見的代銷方式有兩種：一種是收取手續(xù)費(fèi)，即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)，這對受托方來說是一種勞務(wù)收入。另一種是視同買斷，即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，

18、委托方按協(xié)議價(jià)收取所代銷的貨款實(shí)際售價(jià)可由雙方在協(xié)議中明確規(guī)定，也可由受托方自定，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有，這種銷售仍是代銷，委托方只是將商品交給受托方代銷，并不是按協(xié)議價(jià)賣給受托方。 案例2：甲公司和乙公司簽訂一項(xiàng)代銷協(xié)議，由乙公司代銷甲公司的產(chǎn)品，不論采取何種銷售方式，甲公司的產(chǎn)品在市場上都以1000元件的價(jià)格銷售。 分析：（1）采取收取手續(xù)費(fèi)的方式代銷乙公司以1000元件的價(jià)格對外銷售甲公司的產(chǎn)品。根據(jù)代銷數(shù)量，向甲公司收取20%的代銷手續(xù)費(fèi)，即乙公司每代銷一件甲公司的產(chǎn)品，收取200元的手續(xù)費(fèi)，支付給甲公司800元。 假定到了年末，乙公司共售出該產(chǎn)品1萬件，對于這項(xiàng)業(yè)務(wù)，

19、雙方的收入和應(yīng)繳稅金（不考慮所得稅）情況分別為：甲公司：收入增加800萬元，增值稅銷項(xiàng)稅額為170萬元（1000萬元17%）。乙公司：收入增加200萬元，增值稅銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額相等，相抵后，該項(xiàng)業(yè)務(wù)的應(yīng)繳增值稅為零，但乙公司采取收取手續(xù)費(fèi)的代銷方式，屬于營業(yè)稅征稅范圍中的代理業(yè)務(wù)應(yīng)繳營業(yè)稅10萬元（200萬元5%）。甲、乙兩公司合計(jì)，收入增加了1000萬元，應(yīng)交稅金180萬元（170萬元10萬元）。 （2）采取視同買斷的方式代銷乙公司每售出一件產(chǎn)品，甲公司按800元的協(xié)議價(jià)收取貨款，乙公司在市場上仍要以1000元的價(jià)格銷售甲公司的產(chǎn)品，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額，即200元件，由乙公司所有。

20、 假定到了年末，乙公司共售出該產(chǎn)品1萬件，對于這項(xiàng)業(yè)務(wù)，雙方的收入和應(yīng)繳稅金情況分別為（不考慮所得稅）：甲公司：收入增加800萬元，增值稅銷項(xiàng)稅額增加136萬元（800萬元17%）。乙公司：收入增加200萬元，增值稅銷項(xiàng)稅額額為170萬元（1000萬元17%），進(jìn)項(xiàng)稅額為136萬元（800萬元17%），應(yīng)交增值稅額銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅款17013634萬元甲公司與乙公司合計(jì)，收入增加了1000萬元，應(yīng)繳稅金170萬元（13634）。 結(jié)論：根據(jù)以上分析，將第二種代銷方式與第一種代銷方式相比，甲公司：收入不變，應(yīng)繳稅金減少34萬元（170136）；乙公司：收入不變，應(yīng)繳稅金增加24萬元（3410）；

21、甲、乙公司合計(jì)，收入不變，應(yīng)繳稅金減少10萬元（180170）。 顯然，從雙方共同利益出發(fā)，應(yīng)選擇第二種代銷方式，即視同買斷的代銷方式。這種方式與第一種相比，在最終售價(jià)一定的條件下，雙方合計(jì)繳納的增值稅是相同的，但在收取手續(xù)費(fèi)的方式下，受托方要繳營業(yè)稅。 雖然第二種代銷方式對雙方的整體利益有些好處，但在實(shí)際運(yùn)用過程中，也會(huì)受到一定的限制：一是，采取這種方式的優(yōu)越性只能在雙方都是一般納稅人的前提下才能得到體現(xiàn)。如果一方為小規(guī)模納稅人，則受托方的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，就不宜采取這種方式。 二是，節(jié)約的稅額在雙方之間如何分配可能會(huì)影響到該種方式的選擇。從上面的分析可以看出，在視同買斷方式下，雙方雖然共節(jié)

22、約納稅10萬元，但甲公司節(jié)約34萬元，乙公司則要多交24萬元，所以甲公司如何分配節(jié)約的34萬元，可能會(huì)影響乙公司選擇這種方式的積極性，剩余的10萬元也要讓利給乙公司一部分，這樣可以鼓勵(lì)受托方選擇適合雙方的代銷方式通過本案例可以看出，不同的代銷方式對納稅的影響。在實(shí)際工作中，應(yīng)當(dāng)具體問題具體分析，選擇適當(dāng)?shù)拇N方式，才能降低稅收成本。（來源：中國稅網(wǎng)）論個(gè)人所得稅籌劃個(gè)人所得稅的最終負(fù)擔(dān)者雖然是個(gè)人，對個(gè)人所得稅的籌劃不直接為公司帶來利益，但做好個(gè)人所得稅的籌劃可以讓公司在人才競爭中處于有利地位，在與別的企業(yè)付出相同的代價(jià)的同時(shí)卻能留住更好的人才，獲得更多的回報(bào)。那么，個(gè)人所得稅的籌劃就顯得很重

23、要。個(gè)人所得稅的籌劃可以從增加稅收減免額、企業(yè)提供員工福利設(shè)施和部分應(yīng)稅收入轉(zhuǎn)化為費(fèi)用等方面入手來考慮。 21世紀(jì)的競爭是人才的競爭。在公民納稅意識日益增強(qiáng)的今天，稅后收入會(huì)成為越來越多高級人才在擇業(yè)時(shí)比較的基礎(chǔ)。個(gè)人所得稅的最終負(fù)擔(dān)者雖然是個(gè)人，對個(gè)人所得稅的籌劃不直接為公司帶來利益，但做好個(gè)人所得稅的籌劃可以讓公司在人才競爭中處于有利地位，在與別的企業(yè)付出相同的代價(jià)的同時(shí)卻能留住更好的人才，獲得更多的回報(bào)。 一、增加稅收減免額 對于個(gè)人所得稅來說，住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)（簡稱“三費(fèi)一金”）都是可以在收入中抵免的。住房公積金是由上一年度月平均工資或上一年度12月份

24、的基本工資乘以規(guī)定的提取比例得到的。由于根據(jù)上年度數(shù)據(jù)計(jì)算得到的公積金在本年度中按月扣減，不受本年度的工資增長的影響，但工資增長部分少計(jì)的公積金允許在本年度末做一次性的補(bǔ)繳，那么如果年末收入較多時(shí)，可以通過此項(xiàng)公積金補(bǔ)繳，增加年末該月的個(gè)人所得稅稅前可抵扣金額，實(shí)現(xiàn)降低稅款。由于住房公積金繳存額可從工資總額中作稅前扣除，免納個(gè)人所得稅，還在不增加單位負(fù)擔(dān)的情況下，提高公積金計(jì)提比例，減少個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額，從而提高職工的實(shí)際收入水平。但應(yīng)注意的是，單位和個(gè)人超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)繳付的“三費(fèi)一金”則應(yīng)計(jì)入年所得范圍內(nèi)，需依法納稅。 二、企業(yè)提供員工福利設(shè)施 如員工正常生活必須的福利設(shè)施，盡可能由企業(yè)給予

25、提供，并通過合理計(jì)算后，適當(dāng)降低員工的工資，這樣，從企業(yè)一方，既達(dá)到不增加企業(yè)費(fèi)用支出，又能全額費(fèi)用在稅前扣除，并且企業(yè)為員工提供充分的福利設(shè)施，對外能提高企業(yè)的形象；從員工一方，既享受了企業(yè)提供的完善的福利設(shè)施，又少交了個(gè)人所得稅，實(shí)現(xiàn)真正意義的企業(yè)和員工雙贏局面。一般情況企業(yè)可為員工提供下列福利：提供免費(fèi)膳食、提供車輛供職工使用、為員工提供必須家具及住宅設(shè)備、為員工提供醫(yī)務(wù)室等醫(yī)療設(shè)施。 三、部分應(yīng)稅收入轉(zhuǎn)化為費(fèi)用 有些費(fèi)用可以作為企業(yè)的費(fèi)用稅前列支，同時(shí)，個(gè)人所得稅法規(guī)定又不會(huì)作為個(gè)人所得處理，這也不失為一種有效的籌劃方法。例如：A汽車貿(mào)易公司的銷售人員小王2008年全年按銷售業(yè)績提取獎(jiǎng)

26、金或工資100000元，其中小王全年在跑業(yè)務(wù)的過程中，共發(fā)生了出差費(fèi)用和通訊費(fèi)用28000元，發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)用10000元，這些費(fèi)用企業(yè)不再報(bào)銷。企業(yè)在年終時(shí)一次性支付給小王，則企業(yè)按規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅：（100000-2000）40%-10375=28825（元）。如果公司的財(cái)務(wù)人員將小王的部分應(yīng)稅收入轉(zhuǎn)化為費(fèi)用和為員工計(jì)提“三費(fèi)一金”從而增加稅收減免額，這樣小王的個(gè)人所得稅就明顯減少。也就是說，如果財(cái)務(wù)對小王發(fā)生的出差費(fèi)用和通訊費(fèi)用28000元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)用10000元采取實(shí)報(bào)實(shí)銷制，這樣公司付給小王的工資或獎(jiǎng)金就只有62000元（100000-28000-10000=62000，在此

27、基礎(chǔ)上，公司還可以每月預(yù)先支付一部分工資給員工。如果每月預(yù)先支付1000元的工資，而且公司按工資的9%、6%、20%、2%分別為員工繳納住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)（三費(fèi)一金），并且分別按9%、2%、8%、1%的比例從小王工資中扣除住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，在公司總支出不變，小王總收入不變的情況下，那么小王的工資就不一樣了。這樣小王每月實(shí)際得到的工資收入為：1000+100057%=1570元。這樣小王前面11個(gè)月不需要交納個(gè)人所得稅。那么在年終時(shí)小王實(shí)際的應(yīng)稅收入為：62000-157011-2000-570=42160，應(yīng)交個(gè)人所得稅為：42

28、16030%-3375=9273，從以上計(jì)算得出：全年小王應(yīng)交個(gè)人所得稅為9273元。企業(yè)只改變了工資的支付方式，為員工按規(guī)定交了該交的“三費(fèi)一金”，還可以節(jié)約19552（28825-9273=19552）元稅款，企業(yè)少支付了小王工資，再減去為小王交納的“三費(fèi)一金”公司應(yīng)交部分4440元后，公司少支出2400元。小王看似一年少得收入，實(shí)際個(gè)人得利了公司交的“三費(fèi)一金”帶來的益處。小王在社會(huì)上以個(gè)人名義去交“三費(fèi)一金”還得交上由公司交納的部分，這無形中小王個(gè)人多了4440元收入。這對于一個(gè)人已經(jīng)是一筆不少的數(shù)了。雖然小王每月實(shí)際得到的現(xiàn)金收入減少了，但是小王減少的現(xiàn)金收入相當(dāng)于一筆無利息稅的存款

29、，同時(shí)還可以利用公積金進(jìn)行貸款購置房產(chǎn)，還可以盤活公積金賬戶的資金，享受公積金貸款的優(yōu)惠利率。 因此，在企業(yè)的支出不增加的情況下，只要適當(dāng)?shù)脑黾佣愂諟p免額、企業(yè)提供員工福利設(shè)施和將部分應(yīng)稅收入轉(zhuǎn)化為費(fèi)用，則對職工來說可以節(jié)省一大筆稅負(fù)支出，這對企業(yè)留住更多更好的高級人才打下了很好的基礎(chǔ)。（來源：中國稅網(wǎng) 作者：陳云梅 謝達(dá)理）公司投資開放式基金的稅務(wù)籌劃隨著我國基金業(yè)的發(fā)展和公司（機(jī)構(gòu)）投資范圍的逐步放開，開放式基金已經(jīng)成為不少公司重要的投資對象。公司投資開放式基金，既可以通過持有取得分紅實(shí)現(xiàn)收益，也可以通過贖回賺取差價(jià)實(shí)現(xiàn)收益?，F(xiàn)行稅收法規(guī)對公司從開放式基金取得的分紅所得和對贖回取得的差價(jià)收

30、益實(shí)行不同的稅收政策，這樣，公司在持有基金和贖回基金之間就產(chǎn)生了稅負(fù)差異，由此形成稅務(wù)籌劃空間。本文擬就相關(guān)稅收規(guī)定進(jìn)行分析，并提出稅務(wù)籌劃的思路。 一、現(xiàn)行關(guān)于投資開放式基金的征免稅規(guī)定 財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于開放式證券投資基金有關(guān)稅收問題的通知（財(cái)稅2002128號，以下簡稱“128號文”）規(guī)定：對企業(yè)投資者申購和贖回基金單位取得的差價(jià)收入，應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，征收企業(yè)所得稅；對投資者（包括個(gè)人和機(jī)構(gòu)投資者）從基金分配中取得的收入，暫不征收個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅。128號文還明確了營業(yè)稅征免規(guī)定：金融機(jī)構(gòu)（包括銀行和非銀行金融機(jī)構(gòu)）申購和贖回基金單位的差價(jià)收入征收營業(yè)稅；個(gè)人和非金融

31、機(jī)構(gòu)申購和贖回基金單位的差價(jià)收入不征收營業(yè)稅。 以上規(guī)定概括起來包括三點(diǎn)：第一，對機(jī)構(gòu)（包括金融機(jī)構(gòu)和非金融機(jī)構(gòu)）因持有基金取得的分紅所得，免征企業(yè)所得稅。關(guān)于機(jī)構(gòu)因持有基金取得的分紅所得，128號文沒有明確要求征收營業(yè)稅，因此在實(shí)務(wù)中一般對基金分紅所得不作為營業(yè)稅的征稅范圍。第二，對金融機(jī)構(gòu)因贖回基金取得的差價(jià)收益，征收企業(yè)所得稅和營業(yè)稅。第三，對非金融機(jī)構(gòu)因贖回基金取得的差價(jià)收益，征收企業(yè)所得稅，但免征營業(yè)稅。 二、公司投資開放式基金的稅務(wù)籌劃思路 根據(jù)上述投資開放式基金的征免稅規(guī)定，公司投資開放式基金時(shí)稅務(wù)籌劃的總體思路應(yīng)是考慮分紅所得與差價(jià)收益之間的稅負(fù)差別并對公司相關(guān)稅員進(jìn)行管理，實(shí)

32、現(xiàn)公司價(jià)值最大化。具體說，可關(guān)注以下三個(gè)方面： （一）對準(zhǔn)備贖回的基金，如果近期將要分紅，則應(yīng)考慮在分紅后再贖回。 當(dāng)公司賒回某一基金時(shí)，應(yīng)關(guān)注近期是否準(zhǔn)備分紅，盡量考慮待分紅后再賒回。這樣，就將基金取得的收益分成兩部分：一部分是免稅的分紅所得，一部分是應(yīng)稅的差價(jià)收益。如果在分紅前就贖回，則全部收益均以差價(jià)收入的形式實(shí)現(xiàn)，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（金融企業(yè)還要繳營業(yè)稅）。考慮到目前大比例分紅在我國基金市場較為多見，這種贖回時(shí)機(jī)的選擇更需關(guān)注。 舉例說明。假定某金融機(jī)構(gòu)于2007年1月5日申購某開放式基金1000萬基金單位（基金份額），申購日凈值為每單位1.2元。截至2008年1月5日，該基金單位凈值為

33、2.8元，在此期間基金公司未進(jìn)行分紅。現(xiàn)公司擬收回此項(xiàng)投資，且該基金已發(fā)布將在1月10日對每一基金份額分紅0.7元的公告。公司目前面臨兩種選擇：方案一是在分紅前贖回全部基金份額；方案二是待基金分紅后再贖回全部基金份額。假定1月5日l0日之間的基金累計(jì)凈值不發(fā)生變動(dòng)。 方案一中，公司通過贖回基金實(shí)現(xiàn)收益1000（2.81.2）1600（萬元），根據(jù)稅法規(guī)定，該項(xiàng)投資應(yīng)繳納營業(yè)稅（稅率為5）和企業(yè)所得稅（稅率為25），則該筆投資的稅后凈收益為1600（15）（125）1140（萬元）。 方案二中，公司首先通過分紅實(shí)現(xiàn)收益10000.7700（萬元），再通過贖回實(shí)現(xiàn)收益1000（2.11.2）900

34、（萬元）。這與方案一實(shí)現(xiàn)的稅前收益相同，均為1600萬元。但由于公司僅需就贖回實(shí)現(xiàn)的差價(jià)收入繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，公司該筆投資的稅后凈回報(bào)為700900（15）（1.25）1341.25（萬元）。方案二與方案一相比，通過基金分紅而多實(shí)現(xiàn)稅后收益201.25萬元（1341.251140）。 （二）對一項(xiàng)期限較為確定的基金投資，應(yīng)根據(jù)收益實(shí)現(xiàn)方式選擇合適的基金品種。 從目前情況看，基金的分紅風(fēng)格主要可歸分為兩類：有些基金很少分紅，投資者只能通過贖回實(shí)現(xiàn)收益；而有些基金則通過經(jīng)常性的分紅使投資者實(shí)現(xiàn)收益。因此，公司在進(jìn)行開放式基金投資決策前，應(yīng)在這兩種收益實(shí)現(xiàn)方式之間進(jìn)行策略性選擇。 假定公司看好

35、未來兩年的資本市場，決定進(jìn)行一項(xiàng)為期兩年的開放式基金投資，此時(shí)，公司應(yīng)考慮選擇那些偏好于通過分紅實(shí)現(xiàn)收益的基金，這樣，公司通過基金投資實(shí)現(xiàn)的收益有相當(dāng)部分因?yàn)橄硎苊舛惔龆岣吡嗽撏顿Y的稅后凈收益水平；相反，如果公司選擇投資不分紅或很少分紅的基金，則公司在兩年后只能通過贖回一次性實(shí)現(xiàn)收益，需要對實(shí)現(xiàn)的差價(jià)收入全額繳納企業(yè)所得稅（金融企業(yè)還需繳納營業(yè)稅），從而因稅負(fù)因素大大影響到投資收益率。當(dāng)然，在實(shí)際操作時(shí)，除考慮分紅免稅因素外，還要考慮基金的凈值增長率、風(fēng)險(xiǎn)等因素（比如一些基金不偏好分紅但凈值增長很快，即使考慮稅負(fù)因素后回報(bào)率仍然高于那些偏好分紅的基金），從而實(shí)現(xiàn)投資的稅后回報(bào)率最大化。 （

36、三）對基金投資進(jìn)行稅務(wù)籌劃，應(yīng)避免為分紅免稅而進(jìn)行的“避稅”行為。 基金分紅免稅這一規(guī)定的立法意圖在于鼓勵(lì)投資者以價(jià)值投資理念進(jìn)行長期投資，而不鼓勵(lì)短期交易。但在實(shí)踐中，如果僅僅為分紅免稅目的，投資者可以在基金分紅的前幾個(gè)交易日進(jìn)行申購，待分紅日之后不久贖回，這樣投資者在短期內(nèi)就將該筆資金通過基金投資這一“渠道”取得一筆免稅收入。比如，某基金發(fā)布公告將在近期進(jìn)行大比例分紅，凈值從1.6元降低到l元（假定該基金自成立后一直未進(jìn)行分紅，即基金累計(jì)凈值亦為1.6元）。機(jī)構(gòu)投資者為達(dá)到避稅目的，在當(dāng)日投資1600萬元申購1000萬基金單位（份額），一周后每一基金單位分紅0.6元，使得基金凈值降低到1元

37、。從財(cái)務(wù)角度看，公司取得免稅的分紅所得600萬元（1000O.6）。取得分紅收入后不久將基金贖回，假定基金凈值仍為1元，則公司取得差價(jià)收入600萬元（每一基金單位凈值從1.6元降到1元，虧損0.6元）。假如公司其他業(yè)務(wù)產(chǎn)生稅前利潤2000萬元，這樣公司總的稅前利潤亦為2000萬元（其他業(yè)務(wù)稅前利潤2000萬元分紅所得600萬元基金差價(jià)600萬元），扣除其中免稅的分紅所得后公司應(yīng)納稅所得額為1400萬元，即公司按1400萬元計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。從投資目的上看，上述“操作”為分紅免稅而投資，且在短期內(nèi)申購贖回，屬于典型的“避稅”行為，使得公司面臨很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如果那些資金量龐大的大型機(jī)構(gòu)通過這一

38、手段短期內(nèi)申購贖回，產(chǎn)生巨額的免稅所得，在稅務(wù)檢查中很容易被認(rèn)定為避稅，不僅可能要承擔(dān)巨額補(bǔ)稅和滯納金，還可能在此過程中承擔(dān)信息披露和品牌聲譽(yù)的風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)務(wù)中，對基金分紅免稅這一規(guī)定既要進(jìn)行積極的稅務(wù)籌劃，也要反對任何形式的濫用這一規(guī)定的“避稅”行為。（來源：中國稅網(wǎng) 作者：趙立軍 李國棟）淺析營業(yè)稅的稅務(wù)籌劃營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供稅法規(guī)定的勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其營業(yè)額、轉(zhuǎn)讓額、銷售額征收的稅。本文對于營業(yè)稅的三個(gè)籌劃點(diǎn)進(jìn)行論述。 營業(yè)稅征稅范圍的籌劃 （一）對勞務(wù)發(fā)生地點(diǎn)的籌劃 營業(yè)稅的征稅范圍是：在中華人民共和國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)。其中

39、在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)，這種情形強(qiáng)調(diào)的是勞務(wù)“發(fā)生在境內(nèi)”。 境內(nèi)納稅人在境內(nèi)提供勞務(wù)，其行為屬于營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍；境外單位和個(gè)人提供應(yīng)稅勞務(wù)在境內(nèi)使用的，無論其在境內(nèi)是否設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)，其行為屬于營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍；而境內(nèi)納稅人提供勞務(wù)在境外使用的，其行為不屬于營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍。凡是將旅客或貨物由境內(nèi)載運(yùn)出境的，屬于營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍；凡是將旅客或貨物由境外載運(yùn)境內(nèi)的，就不屬于營業(yè)稅管轄權(quán)范圍。如國內(nèi)某航空公司客機(jī)從日本載運(yùn)旅客入境，取得的收入不征營業(yè)稅，因是“在境外載運(yùn)旅客”。反之，日本某航空公司飛機(jī)從中國境內(nèi)載運(yùn)出口貨物出境，取得的收入應(yīng)當(dāng)在中國境內(nèi)征稅，雖然該公司屬境外機(jī)構(gòu)，但它屬于“在

40、境內(nèi)載運(yùn)貨物出境”。 只有發(fā)生在中華人民共和國境內(nèi)的應(yīng)稅行為，才屬于營業(yè)稅的征稅范圍，而發(fā)生在中華人民共和國境外的應(yīng)稅行為就不屬于營業(yè)稅的稅收管轄范圍，也就不構(gòu)成營業(yè)稅納稅義務(wù)人。因此，納稅人完全可以通過各種靈活辦法，將其行為轉(zhuǎn)移到境外，從而避免成為納稅人。 根據(jù)此原則，運(yùn)輸企業(yè)將客貨從我國境外運(yùn)往我國境內(nèi)，或者將客貨從境外的一個(gè)地方運(yùn)往境外的另一個(gè)地方，這兩種運(yùn)輸業(yè)務(wù)因起運(yùn)地不在我國境內(nèi)，所以不繳納營業(yè)稅。運(yùn)輸企業(yè)可以充分地利用這條規(guī)定，開展起運(yùn)地在境外的業(yè)務(wù)，尤其是在與我國有稅收互惠協(xié)定的國家進(jìn)行客貨運(yùn)輸業(yè)務(wù)，以達(dá)到節(jié)稅的目的。再如國內(nèi)某施工單位到埃及提供建安勞務(wù)取得的建安收入不征營業(yè)稅，

41、原因是應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在境外，盡管他們是國內(nèi)的施工單位，但所發(fā)生的行為不屬于營業(yè)稅的管轄權(quán)范圍，因而避免了國內(nèi)營業(yè)稅的繳納。境內(nèi)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)為出口貨物提供保險(xiǎn)也不屬于營業(yè)稅的征稅范圍。 （二）對營業(yè)稅與增值稅征稅范圍劃分的籌劃 1.混合銷售行為及劃分?；旌箱N售行為的概念。一項(xiàng)銷售行為如果既涉及營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)又涉及增值稅的貨物，為混合銷售行為?；旌箱N售中的銷售行為必須是一項(xiàng)，且所售貨物必須是增值稅法所列的貨物。現(xiàn)行政策規(guī)定，對混合銷售行為的劃分確定了如下原則：從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)，企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，一律視為銷售貨物，不征營業(yè)稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，則視為提供應(yīng)稅

42、勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅。所謂“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人的年貨物銷售額與營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷售額超過50%，營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額不到50%.納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，必須由國家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。 納稅人可以根據(jù)稅負(fù)平衡公式進(jìn)行籌劃，選擇繳納增值稅還是營業(yè)稅。 增值稅與營業(yè)稅的稅負(fù)平衡式為：可計(jì)征營業(yè)稅的含稅銷售額（1增值稅稅率）增值稅稅率可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可計(jì)征營業(yè)稅的含稅銷售額營業(yè)稅率 假定增值稅一般納稅人含稅銷售額增值率為R，含稅銷售額為S，含稅購進(jìn)金額為P，納稅人適用的增值稅稅率為17%，納稅人適用的營業(yè)稅稅率為5%

43、，則增值率可表示為：R=（S-P）/S100% 應(yīng)納增值稅=S/（1+17%）17%R 應(yīng)納營業(yè)稅=S5% 使兩稅相等，S/（1+17%）17%R=S5%，解出S=34.41% 表1 增值稅營業(yè)稅混合銷售納稅 適用稅率適用稅率平衡點(diǎn)增值率 17%3%20.65% 17%5%34.41% 13%3%26.08% 13%5%43.46% 由于增值稅稅率和營業(yè)稅稅率各不相同，故其增值率也不相同，如表1所示。即當(dāng)實(shí)際的增值率大于營業(yè)稅率與增值稅稅率之比時(shí)，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較合算；當(dāng)實(shí)際增值率等于營業(yè)稅率與增值稅稅率之比時(shí)，繳納增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)完全一樣；當(dāng)實(shí)際的增值率小于營業(yè)稅率與增值稅稅率之比

44、時(shí)，繳納增值稅比較合算。 2.兼營行為的劃分。營業(yè)稅的兼營業(yè)務(wù)是指以下三種情況：既經(jīng)營應(yīng)納營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目，又經(jīng)營繳納增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目或貨物；既經(jīng)營適用高稅率的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目，又經(jīng)營低稅率的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目；既經(jīng)營應(yīng)全額繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目，又經(jīng)營適用減免營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目。 兼營業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理要求兼營的不同項(xiàng)目分別核算。納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)或貨物，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和非應(yīng)稅勞務(wù)與貨物的銷售額，不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的，其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅，不征營業(yè)稅；納稅人兼營不同稅率應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目的，應(yīng)分別核算不同稅率的應(yīng)稅營業(yè)額，不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算

45、的，其適用不同稅率的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目一并按高稅率征稅；納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目與減免稅項(xiàng)目的，應(yīng)單獨(dú)核算減免稅項(xiàng)目的營業(yè)額，未單獨(dú)核算或不能準(zhǔn)確核算的，不得減稅、免稅。首先，要注意將不同應(yīng)稅行為的營業(yè)額分別核算記賬。根據(jù)營業(yè)稅暫行條例第三條規(guī)定：“納稅人有不同稅目應(yīng)稅行為的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅目的營業(yè)額、轉(zhuǎn)讓額、銷售額；未分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率?！彼援?dāng)納稅人有多種應(yīng)稅行為時(shí)，一定要分別設(shè)立明細(xì)賬，分別核算營業(yè)額，分別計(jì)算稅額。 營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)效籌劃 營業(yè)稅納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)效也可作為稅收籌劃的依據(jù)。如：某賓館將其所屬的一棟飯店出租，該飯店房產(chǎn)原值為300萬元，職工李某經(jīng)過競標(biāo)以年租金4

46、0萬元獲得6年承租權(quán)，按雙方事先約定，張某在財(cái)務(wù)上獨(dú)立核算，享有獨(dú)立的生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)。則每年賓館應(yīng)繳納租金收入5%的營業(yè)稅2萬元（405%）、房產(chǎn)稅4.8萬元（4012%）、城建稅和教育費(fèi)附加0.2萬元2（3%+7%），合計(jì)7萬元。 經(jīng)過稅收籌劃，賓館要求李某不辦理獨(dú)立營業(yè)執(zhí)照，只辦理分支機(jī)構(gòu)稅務(wù)登記，改上交租金為上交利潤，仍以賓館名義對外經(jīng)營。這樣籌劃的依據(jù)為，稅法對特定經(jīng)營行為納稅義務(wù)人的界定，是以當(dāng)事人是否領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照為標(biāo)準(zhǔn)。關(guān)于企業(yè)出租不動(dòng)產(chǎn)取得固定收入征收營業(yè)稅問題的批復(fù)（國稅函200178號）規(guī)定，企業(yè)以承包或承租形式，將資產(chǎn)提供給內(nèi)部職工經(jīng)營，在企業(yè)不提供產(chǎn)品、資金，只提供門面、貨柜

47、及其他資產(chǎn)，并收取固定的管理費(fèi)、利潤或其他名目的價(jià)款的前提下，如果承包者或承租者領(lǐng)取了營業(yè)執(zhí)照，企業(yè)屬于出租不動(dòng)產(chǎn)和其他資產(chǎn)，不論款項(xiàng)名稱如何，均屬于從事租賃業(yè)務(wù)取得的收入，應(yīng)繳納營業(yè)稅、城建稅和教育費(fèi)附加，屬房屋出租的還應(yīng)繳納出租房產(chǎn)稅。而如果承包者或承租者未領(lǐng)取任何類型的營業(yè)執(zhí)照，則企業(yè)向其提供各種資產(chǎn)所收取的各種名目的價(jià)款，均屬于企業(yè)內(nèi)部分配行為。賓館每年只需按房產(chǎn)原值繳納房產(chǎn)稅2.52萬元300（1-30%）1.2%，節(jié)稅4.48萬元。 營業(yè)稅稅收優(yōu)惠的籌劃 納稅人要根據(jù)營業(yè)稅的優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃。營業(yè)稅的優(yōu)惠政策有很多，且這些優(yōu)惠政策有的針對特定行業(yè)特定項(xiàng)目，例如對民政福利企業(yè)，如

48、“安置四殘人員占企業(yè)生產(chǎn)人員35%以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營屬于營業(yè)稅、服務(wù)業(yè)、稅目范圍內(nèi)（不含廣告業(yè)）的業(yè)務(wù)，免征營業(yè)稅，”民政福利企業(yè)應(yīng)把握好“四殘”人員的比例，盡量享受稅收優(yōu)惠所帶來的節(jié)稅效應(yīng)。此外，營業(yè)稅中還規(guī)定了起征點(diǎn)，納稅人可以合法選擇零稅負(fù)點(diǎn)避免納稅，享受納稅義務(wù)的免除和避免成為納稅人。（來源：中國稅網(wǎng) 作者：劉世慧）二、 財(cái)務(wù)管理成本費(fèi)用會(huì)計(jì)處理與稅前扣除的差異(一)一、基本規(guī)定與分類差異基本準(zhǔn)則規(guī)定，費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。費(fèi)用只有在經(jīng)濟(jì)利益很可能流出從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)減少或者負(fù)債增加、且經(jīng)濟(jì)利益的流出額

49、能夠可靠計(jì)量時(shí)才能予以確認(rèn)。企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)等發(fā)生的可歸屬于產(chǎn)品成本、勞務(wù)成本等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)產(chǎn)品銷售收入、勞務(wù)收入等時(shí)，將已銷售產(chǎn)品、已提供勞務(wù)的成本等計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)發(fā)生的支出不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的，或者即使能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益但不符合或者不再符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)發(fā)生的交易或者事項(xiàng)導(dǎo)致其承擔(dān)了一項(xiàng)負(fù)債而又不確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合費(fèi)用定義和費(fèi)用確認(rèn)條件的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)將其列入利潤表。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南中，通過會(huì)計(jì)科目對企業(yè)的成本、費(fèi)用、損失和稅金進(jìn)行了劃分和范圍的確定。對成本設(shè)置了“主營業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”

50、會(huì)計(jì)科目，對費(fèi)用設(shè)置了“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”和“財(cái)務(wù)費(fèi)用”會(huì)計(jì)科目，對稅金設(shè)置了“營業(yè)稅金和附加”和“所得稅費(fèi)用”會(huì)計(jì)科目，對損失設(shè)置了“資產(chǎn)減值損失”和“營業(yè)外支出”會(huì)計(jì)科目。在企業(yè)所得稅中，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則成本費(fèi)用對應(yīng)的概念是扣除額。扣除額=會(huì)計(jì)核算的成本、費(fèi)用、損失和稅金-稅法規(guī)定不允許稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出-稅法規(guī)定有限額在稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出。企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。根據(jù)實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與

51、取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。第二十八條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者財(cái)產(chǎn)，不得扣除或者計(jì)算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。除企業(yè)所得稅法和本條例另有規(guī)定外，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，不得重復(fù)扣除。二、成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則界定的“主營業(yè)務(wù)成本”科目，核算企業(yè)確認(rèn)銷售商品、提供勞務(wù)等主營業(yè)務(wù)收入時(shí)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本?！捌渌麡I(yè)務(wù)成本”科目

52、核算企業(yè)確認(rèn)的除主營業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的其他經(jīng)營活動(dòng)所發(fā)生的支出，包括銷售材料的成本、出租固定資產(chǎn)的折舊額、出租無形資產(chǎn)的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。實(shí)施條例第二十九條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其他耗費(fèi)。對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法界定的成本差異分析如下：1成本的范圍稅法所指的成本概念與一般會(huì)計(jì)意義上的成本概念有所不同。會(huì)計(jì)上成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過程中勞動(dòng)對象、勞動(dòng)手段和活勞動(dòng)的耗費(fèi)，是對象化的費(fèi)用，針對一定的產(chǎn)出物計(jì)算歸集的。在實(shí)務(wù)中，成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和動(dòng)力、制造費(fèi)用。稅法上的成本比會(huì)計(jì)上的成本范圍

53、要大，包括納稅申報(bào)期間已經(jīng)申報(bào)確認(rèn)的銷售商品（包括產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料和廢舊物資等）、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓、處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)對象化的費(fèi)用，有的成為在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨，只有銷售出去，并在申報(bào)納稅期間確認(rèn)了銷售（營業(yè)）收入的相關(guān)部分商品的成本才能申報(bào)扣除。由于所得稅法和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的目的不同，會(huì)計(jì)收入分類側(cè)重于經(jīng)濟(jì)收入的穩(wěn)定性和經(jīng)常性，稅法收入分類的基礎(chǔ)是稅收政策待遇的異同。因此，稅法中成本歸集的內(nèi)容不僅包括企業(yè)的主營業(yè)務(wù)成本（銷售商品、提供勞務(wù)、提供他人使用本企業(yè)的無形資產(chǎn)），還包括其他業(yè)務(wù)成本（銷售材料、轉(zhuǎn)讓技術(shù)等）和營業(yè)外支出（固定資產(chǎn)清理費(fèi)用等）。納稅人必須將經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)

54、生的成本合理劃分為直接成本和間接成本。直接成本是可直接計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對象或勞務(wù)的經(jīng)營成本中的直接材料、直接人工等。間接成本是指多個(gè)部門為同一成本對象提供服務(wù)的共同成本，或者同一種投入可以制造、提供兩種或兩種以上的產(chǎn)品或勞務(wù)的聯(lián)合成本。直接成本可根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)憑證、記錄直接計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對象或勞務(wù)的經(jīng)營成本中。間接成本必須根據(jù)與成本計(jì)算對象之間的因果關(guān)系、成本計(jì)算對象的產(chǎn)量等，以合理的方法分配計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對象中。2制造成本的分配為準(zhǔn)確計(jì)算稅前扣除成本，企業(yè)應(yīng)將全部制造成本在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品之間進(jìn)行合理分配。企業(yè)的產(chǎn)品制造成本可采用簡單法（品種法）、分批法（定單法）或分步法等方法進(jìn)行計(jì)算。如果

55、企業(yè)從事的是單步驟的簡單生產(chǎn)，產(chǎn)品單一，沒有在產(chǎn)品，可采用簡單法按產(chǎn)品品種歸集計(jì)算產(chǎn)品制造成本；如果納稅人從事的是單件、小批的復(fù)雜生產(chǎn)，可采用分批法按批計(jì)算產(chǎn)品制造成本；如果企業(yè)從事的是連續(xù)式大量大批復(fù)雜生產(chǎn)，應(yīng)采用分步法分產(chǎn)品、按步驟核算各步驟的半成品和產(chǎn)成品的成本。3間接成本的分配在計(jì)算確定稅前扣除成本的過程中，一個(gè)重要的問題是如何合理分配間接成本。過去對這一問題沒有給予足夠的重視，間接成本的分配完全由企業(yè)會(huì)計(jì)人員確定，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中雖然有一些習(xí)慣做法，但分配的合理性與否并沒有較具約束性的規(guī)定。這很容易成為企業(yè)在不同納稅期間或不同產(chǎn)品、應(yīng)稅項(xiàng)目和非應(yīng)稅項(xiàng)目之間調(diào)劑利潤、設(shè)法避稅的手段，因此，需

56、要對間接成本明確提出合理分配的原則要求。對多部門為同一成本對象提供服務(wù)的共同成本的分配，一般應(yīng)以共同成本與成本對象的因果關(guān)系為基礎(chǔ)。如果共同成本與成本對象之間的關(guān)系不止一種，可采用雙重或多重基礎(chǔ)分配。在一般分配基礎(chǔ)無法反映其間的因果關(guān)系時(shí)，也可采取某些復(fù)雜性指標(biāo)。如果無法確定共同成本與成本對象之間的關(guān)系，納稅人確定的最合理的分配基礎(chǔ)應(yīng)保留詳細(xì)資料，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)審查。對于同一種投入可以制造兩種或兩種以上的產(chǎn)品的聯(lián)合成本的分配，應(yīng)反映投入成本與產(chǎn)出經(jīng)濟(jì)效益之間的關(guān)系，如果聯(lián)合產(chǎn)品在聯(lián)合生產(chǎn)結(jié)束時(shí)的分離點(diǎn)上可以出售，則可以售價(jià)或市價(jià)來進(jìn)行分配。如果聯(lián)合產(chǎn)品必須經(jīng)過進(jìn)一步加工才能出售，則可以再加工后的售價(jià)減加工成本，得到推定的凈變現(xiàn)價(jià)值后進(jìn)行分配。如果聯(lián)合產(chǎn)品價(jià)格起伏不定，從分離點(diǎn)到可出售點(diǎn)之間需要大量加工，或者在成本加成合同下無法事先得知成本的情況下，可以用聯(lián)合產(chǎn)品在體積、重量等方面的實(shí)際數(shù)量來分配聯(lián)合成本，但前提是聯(lián)合產(chǎn)品的實(shí)際數(shù)量應(yīng)能夠反映其經(jīng)濟(jì)價(jià)值。如果聯(lián)合產(chǎn)品中有不重要的副產(chǎn)品，可以將全部聯(lián)合成本分配給主產(chǎn)品。（來源：中國稅務(wù)報(bào) 作者：劉磊）成本費(fèi)用會(huì)計(jì)處理與稅前扣除的差異(二)一、費(fèi)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則界定的“銷售費(fèi)用”科目，核算企業(yè)銷售商品和材料、提供勞務(wù)的過程中發(fā)生的各種費(fèi)用，包括保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、商品維修費(fèi)、預(yù)計(jì)產(chǎn)品質(zhì)