第二局部房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的“5〃項(xiàng)本錢(qián)確定技巧及相關(guān)法律解

析

土地增值稅扣除本錢(qián)框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件

土

*土■更用■集遷撲健

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“工”

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開(kāi)發(fā)*本的

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用

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土地增值0兌扣除的兩大關(guān)鍵條件：

一是，土地增值稅扣除本錢(qián)必笈實(shí)際發(fā)生：

二是，土地增值稅扣除本錢(qián)必須取得合法憑證。

例如，房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)本錢(qián)支出中已取得的合同及發(fā)票，截至土地增值稅清算日尚未付款的局部，是否可以

作為土地增值稅的開(kāi)發(fā)本錢(qián)予以扣除？

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國(guó)稅發(fā)（2009）91號(hào)）第二十一條

規(guī)定，審核扣除工程是否符合以下要求：

1.在土地增值稅清算中，計(jì)算扣除工程金額時(shí)，其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。

二、拆遷補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

（一）現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

（二）拆遷安置房的本錢(qián)確定

（三）周轉(zhuǎn)房本錢(qián)確實(shí)定

（一）現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

1、政策性拆遷補(bǔ)償支出的現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

企業(yè)發(fā)生政策性拆遷補(bǔ)償款支付時(shí)，其支出費(fèi)用要進(jìn)土地增值稅扣除本錢(qián)，必須提供拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出的自制

憑證入賬，并收集證明拆遷補(bǔ)償費(fèi)發(fā)生的真實(shí)性和合法性的資料，具體如下：

（1）將政府拆遷文件或公告、被拆遷人姓名、聯(lián)系方式、身份證號(hào)碼、被拆遷建筑所在路段及門(mén)牌號(hào)碼、

拆遷面積、補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)、補(bǔ)償金額、祓拆遷人簽章等檔案資料備置于本公司備查。

（2）企業(yè)與每一位被拆遷人簽訂拆遷補(bǔ)償協(xié)議，收集每一位被拆遷人簽字的身份證復(fù)印件，由每一位被拆

遷人簽字并按有手印的拆遷補(bǔ)償款清單。

（3）如果被拆遷人是企業(yè)或個(gè)體工商戶(hù)，還必須提供蓋章的工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證復(fù)印件。

（4）根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)文件的規(guī)定，撤除建筑物或構(gòu)筑物、平整土地、搭腳手架、爆破等工程作業(yè),

按“建筑業(yè)-其他工程作業(yè)"稅目征收營(yíng)業(yè)稅，因此，向拆遷公司支付的拆遷勞務(wù)費(fèi),應(yīng)取得工程所在地建筑業(yè)發(fā)

票。房地產(chǎn)企業(yè)將拆遷工程（含拆遷補(bǔ)償費(fèi)、拆遷勞務(wù)費(fèi)）整個(gè)承包給拆遷公司的,應(yīng)取得全額的建筑業(yè)發(fā)票。

（5）政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償款應(yīng)從企業(yè)實(shí)際發(fā)牛?的拆遷補(bǔ)償支出中扣除，而且政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償

款不作為土地增值稅征稅收入,但是要沖減開(kāi)發(fā)本錢(qián)中的補(bǔ)償支出，從而減少計(jì)算土地增值稅時(shí)的扣除工程金額。

（6）《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地漕值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]220號(hào)）第五條第（三）規(guī)定:

貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。此處的合法有效憑據(jù)是：由被拆遷方簽字的

收據(jù)和拆遷補(bǔ)償協(xié)議，

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條的規(guī)定，在計(jì)算土地增值稅增值額時(shí)，具體的R除工程為：開(kāi)

發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的本錢(qián)，是指納稅人房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程實(shí)際發(fā)生的本錢(qián)，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、

前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用。其中土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)的工

程范圍具體為：包括土地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?，地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動(dòng)力安置費(fèi)及有關(guān)安置

動(dòng)遷用房支出等。

這里要特別注意的是作為開(kāi)發(fā)本錢(qián)中的房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償物用全部支出是“凈支出"，也就是全部補(bǔ)償支

出減除拆遷過(guò)程中的各種收入后的實(shí)際凈支出，因此，政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償款應(yīng)從企業(yè)實(shí)際發(fā)生的拆遷補(bǔ)償

支出中扣除，而且政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償款不作為土地增值稅征稅收入，但是要沖減開(kāi)發(fā)本錢(qián)中的補(bǔ)償支出，

從而減少計(jì)算土地增值稅時(shí)的扣除工程金額。

土地增值稅扣除的兩大關(guān)鍵條件：

2.扣除工程金額中所歸集的各項(xiàng)本錢(qián)和費(fèi)用，必須是實(shí)際發(fā)生的。

3.扣除工程金額應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確地在各扣除工程中分別歸集，不得混淆。

4.扣除工程金額中所歸集的各項(xiàng)本錢(qián)和費(fèi)用必須是在清算工程開(kāi)發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟摹?/p>

土地增值稅扣除本錢(qián)框架及扣除的兩大關(guān)鍵條件

5.納稅人分期開(kāi)發(fā)工程或者同時(shí)開(kāi)發(fā)多個(gè)工程的，或者同一工程中建造不同類(lèi)型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對(duì)象,

采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐谋惧X(qián)費(fèi)用。

6.對(duì)同一類(lèi)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采取相同的會(huì)計(jì)政策或處理方法。會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理規(guī)定不一致的.以稅務(wù)處理規(guī)

定為準(zhǔn)。

因此，在土地增值稅清算中，扣除工程金額中所歸集的各項(xiàng)本錢(qián)和費(fèi)用，必須是實(shí)際發(fā)生的才能扣除。

一、土地取得本錢(qián)確實(shí)定

（-）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地本錢(qián)確定

（-）非房地產(chǎn)公司以土地，房地產(chǎn)公司出資金不組建合營(yíng)公司合作建房的土地本錢(qián)確實(shí)定

（三）通過(guò)招掛拍獲得國(guó)家收回國(guó)有土地使用權(quán)的土地本錢(qián)確定

（四）以橋換地、以路換地的土地本錢(qián)確定

（五）購(gòu)置土地并承當(dāng)土地轉(zhuǎn)讓方相關(guān)稅金的土地本錢(qián)確定

（六）非貨幣型交易方式獲得土地使用權(quán)的土地本錢(qián)確定

（七）通過(guò)招掛拍獲得國(guó)有土地使用權(quán)的土地本錢(qián)確定

（-）房地產(chǎn)企業(yè)接受土地投資入股的土地本錢(qián)確定

1、非房地產(chǎn)公司以土地入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營(yíng)公司合作建房的土地本錢(qián)確實(shí)定

第一、如果雙方合同約定：房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配方式。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)'業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2002L91號(hào)）第一條規(guī)定“以無(wú)形

資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤(rùn)分配、共同承當(dāng)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅〃，基于此規(guī)定，對(duì)非房地

產(chǎn)企業(yè)向合營(yíng)企業(yè)提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，對(duì)其不征營(yíng)業(yè)稅。則合營(yíng)企業(yè)以入股說(shuō)明書(shū)或入股協(xié)議書(shū)

上的入股價(jià)值（一般就是土地評(píng)估價(jià)）作為土地本錢(qián)入賬價(jià)值，并作為土地增值稅扣除本錢(qián)。

由于投資方以土地投資入股不征營(yíng)業(yè)稅是一項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，根據(jù)國(guó)稅發(fā)［2008］111號(hào)和國(guó)稅發(fā)［2005］129

號(hào)文件的規(guī)定，出土地的一方應(yīng)該到其所在地管轄的稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)發(fā)票，但不征營(yíng)業(yè)稅，即開(kāi)免稅發(fā)票給接受投資

的合營(yíng)公司金本錢(qián)。當(dāng)然，好多省份規(guī)定，以土地投資入股不征營(yíng)業(yè)稅是不開(kāi)發(fā)票的，如果是這樣的話，則合營(yíng)

企業(yè)以入股說(shuō)明書(shū)或入股協(xié)議書(shū)上的入股價(jià)值（?般就是土地評(píng)估價(jià)）作為土地本錢(qián)入賬價(jià)值，并作為土地增值

稅扣除本錢(qián)。

應(yīng)注意地方規(guī)定：

1、重慶的規(guī)定

《重慶市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》（渝地稅發(fā)（2011）221號(hào)）第三條、關(guān)于以土地（房

地產(chǎn)）進(jìn)行投資的具體計(jì)算問(wèn)題規(guī)定：

（1）對(duì)以上地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資的，凡所投資的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)

視同銷(xiāo)售土地（房地產(chǎn)），按本通知第一條的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算繳納土地增值稅。

（2）被投資企業(yè)接受上述投資房地產(chǎn)時(shí),可按作價(jià)入股價(jià)值確認(rèn)接受的房地產(chǎn)本錢(qián)，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備

案。

2、青島的規(guī)定

《青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題問(wèn)答》的通知》（青地稅函（2009）

47號(hào)）規(guī)定：分兩種情況確認(rèn)土地本錢(qián)：

（1）2006年3月2日之后，在投資或聯(lián)營(yíng)環(huán)節(jié)，已對(duì)土地使用權(quán)投資確認(rèn)收入，并對(duì)投資人按規(guī)定征

收土地增值稅的，以征稅價(jià)格作為被投資企業(yè)取得土地使用權(quán)所支付的金額據(jù)以扣除。

（2）2006年3月2日之前，以土地作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，被投資企業(yè)在土地增值稅

清算時(shí)，應(yīng)以投資者取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用作為其取得土地使用權(quán)所

支付的金額據(jù)以扣除，投資或聯(lián)營(yíng)時(shí)形成的土地使用權(quán)溢價(jià)不得扣除。其中，對(duì)在2006年3月2日之前雖未辦

理土地使用權(quán)變更登記手續(xù)，但受讓方已先行合法占有投資開(kāi)發(fā)土地、并已投入資金開(kāi)始開(kāi)發(fā)的，按照上述規(guī)定

處理。

3、山東的規(guī)定：

《山東省地方稅務(wù)局關(guān)于明確投資入股土地征收土地增值稅土地扣除工程金額問(wèn)題的通知》（魯?shù)囟惡?/p>

［2004］30號(hào)）規(guī)定：

納稅人利用外單位投資入股的土地從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，由于其取得該宗土地使用權(quán)時(shí)并無(wú)支付任何金額，故

在轉(zhuǎn)讓該宗十.地開(kāi)發(fā)建設(shè)的房地產(chǎn)計(jì)算土地增值稅時(shí)，不得按照投資入股企業(yè)取得土地使用權(quán)時(shí)支付的金額或投

資入股時(shí)土地的評(píng)估價(jià)值作為土地的扣除工程金額予以扣除。

案例分析10

［案情介紹］

非房地產(chǎn)公司甲以市場(chǎng)評(píng)估價(jià)為18000萬(wàn)元的土地使用權(quán)10000平方米，房地產(chǎn)公司乙以貨幣資金8000萬(wàn)

元合股，成立合營(yíng)公司，雙方合同約定：采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配形式，該合營(yíng)企業(yè)當(dāng)年委托其他建筑單

位共新建標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量均相同的住宅用戶(hù)500

套，當(dāng)年銷(xiāo)售400套，請(qǐng)分析該合營(yíng)企業(yè)接受甲的土地投資的入賬價(jià)值如何確認(rèn)？

土地本錢(qián)確認(rèn)：

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2002］191號(hào)）的規(guī)定，自2003

年1月1日起以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承當(dāng)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)

稅。既然小征收營(yíng)業(yè)稅，就不用開(kāi)發(fā)票，則合營(yíng)企業(yè)以入股說(shuō)明書(shū)或入股協(xié)議書(shū)上的入股價(jià)值18000萬(wàn)兀作為土

地本錢(qián)入賬價(jià)值，并作為今后土地增值稅清算的土地扣除本錢(qián)。

1、非房地產(chǎn)公司以土地入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營(yíng)公司合作建房的土地本錢(qián)確實(shí)定

第二、如果雙方合同約定：房屋建成后甲方采取按銷(xiāo)售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利

潤(rùn)。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答之一》的通知》（國(guó)稅函發(fā)［1995］156號(hào)）第十七條規(guī)定：房

屋建成后，甲方如果按照按房屋銷(xiāo)售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)則不屬營(yíng)業(yè)稅所稱(chēng)的

投資入股不征營(yíng)業(yè)稅的行為，而屬于甲方將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營(yíng)企業(yè)的行為，對(duì)甲方取得的固定利潤(rùn)或從銷(xiāo)售

收入按比例提取的收入按轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)征稅。則土地的一方應(yīng)該向合營(yíng)公司開(kāi)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的發(fā)票，合營(yíng)公司以

發(fā)票上的價(jià)格進(jìn)土地本錢(qián)。

案例分析11

［案情介紹］

豐房產(chǎn)公司甲以土地使用權(quán)、房地產(chǎn)公司乙以貨幣資金合股，成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房，協(xié)議規(guī)定，房屋建

成后，非房產(chǎn)公司甲按銷(xiāo)售收入的20%提成作為投資收益，合營(yíng)企業(yè)共取得房屋銷(xiāo)售收入1000萬(wàn)元，非房產(chǎn)公

司甲取得投資收益200萬(wàn)元。請(qǐng)分析合營(yíng)企業(yè)的土地本錢(qián)應(yīng)如何確認(rèn)？

土地本錢(qián)確認(rèn)分析

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)＜營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答之一〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)［1995］156號(hào)）第十七條規(guī)定：房

屋建成后，甲方（出上地一方）如果按照按房屋銷(xiāo)售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)則不

為28100萬(wàn)元。天峰公司投入資金40000萬(wàn)元，其中建房支出31000萬(wàn)元。2013年2月，鴻宇商務(wù)大廈不含土

地使用權(quán)的市場(chǎng)公允價(jià)值為6只000萬(wàn)元，請(qǐng)分析天峰房地產(chǎn)公司以局部房屋換取鴻宇公司局部土地的土地本錢(qián)如

何確定？

天峰房地產(chǎn)公司以局部房屋換取鴻宇公司局部土地的土地本錢(qián)地地本錢(qián)確認(rèn)分析：

合作建房以雙方共同立項(xiàng)為前提，雙方建成房屋按合同約定分割后，供地方和出資方都是自己應(yīng)得份額房屋

的初始登記申請(qǐng)人，擁有應(yīng)得份額房屋的所有權(quán)。因此，在共同立項(xiàng)條件下，土地使用權(quán)變更登記，天峰房地產(chǎn)

公司也享有50%的土地使用權(quán)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)

[1995U56號(hào)）第十七條第一款的規(guī)定，上述合作建房屬于純粹的“以物易物”，即雙方以各自擁有的土地使用

權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，雙方都取得了擁有局部房屋的所有權(quán)。在這一合作過(guò)程中，供地方鴻宇公司以轉(zhuǎn)讓局

部土地使用權(quán)為代價(jià)，換取局部房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，對(duì)供地方鴻宇公司應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)

形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)"子日征稅。

供地方鴻宇公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額若以2011年1月立項(xiàng)時(shí)土地使用權(quán)變更登記算起，應(yīng)按照公允價(jià)值

50000萬(wàn)元核定計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅=50000+2X5%=1250（萬(wàn)元）；應(yīng)繳城建稅=1250X7%=87.50（萬(wàn)

元）；應(yīng)交教育費(fèi)附加=1250X3%=37.50（萬(wàn)元）。

以投入時(shí)點(diǎn)核定轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額，會(huì)對(duì)置換雙方核定營(yíng)業(yè)額產(chǎn)生對(duì)價(jià)差異。如果參照企業(yè)所得稅的規(guī)

定，在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工后實(shí)質(zhì)交付時(shí)確定營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，則相比照較便利，根據(jù)房屋公允價(jià)值確定轉(zhuǎn)讓

土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額依據(jù)更加充分。此時(shí)應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅=68000+2X5%=1700（萬(wàn)元）；應(yīng)繳城建稅=1700X7=119

（萬(wàn)元）；應(yīng)交教育費(fèi)附加=1700X3%=51（萬(wàn)元）。

由于以完工時(shí)點(diǎn)核定轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額的政策依據(jù)不甚明確，實(shí)務(wù)中主要取決于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的裁量

權(quán)。筆者認(rèn)為，以土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換是一種非貨幣性交易行為，商業(yè)日的明確，應(yīng)該按照市場(chǎng)

公允價(jià)值進(jìn)行入賬，為保證雙方的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅的一致性，應(yīng)該以完工時(shí)點(diǎn)分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的市場(chǎng)公允價(jià)值作為出土

地方轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營(yíng)業(yè)額。因此，供地方鴻宇公司向天峰房地產(chǎn)公司開(kāi)25000萬(wàn)或34000萬(wàn)元的發(fā)票，天峰

房地產(chǎn)公司以2500（）萬(wàn)或34000萬(wàn)元加上土地過(guò)戶(hù)中的相關(guān)稅費(fèi)作為入賬本錢(qián)。

（三）通過(guò)招掛拍獲得國(guó)家收回國(guó)有土地使用權(quán)的土地本錢(qián)確定

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)僧業(yè)稅稅F1注釋?zhuān)ㄔ囆懈澹档耐ㄖ罚▏?guó)稅發(fā)（1993）143號(hào)）第八條第

（一）項(xiàng)、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函

[20081277號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于政府收回上地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補(bǔ)償費(fèi)有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》

（國(guó)稅函[2009]520號(hào)）第一條的規(guī)定，，政府收回國(guó)有土地使用權(quán)，經(jīng)過(guò)招掛拍程序，摘牌企業(yè)向政府的土

地儲(chǔ)藏中心交納一定的土地出讓金.辦理土地使用權(quán)過(guò)戶(hù)手續(xù)，同時(shí)，摘牌企業(yè)必須向被政府收向土地使用權(quán)的

原土地使用者支付一定的土地補(bǔ)償費(fèi)不征營(yíng)業(yè)稅。

基于以上政策規(guī)定，被政府收回土地使用權(quán)的原土地使用者收到摘牌企業(yè)支付一定的土地補(bǔ)償費(fèi)用不征營(yíng)業(yè)

稅，應(yīng)到其所在地的稅務(wù)局開(kāi)具不征營(yíng)業(yè)稅的發(fā)票給摘牌企業(yè)入賬，如果被政府收回土地使用權(quán)的原土地使用者

所在地的稅務(wù)部門(mén)開(kāi)不出免營(yíng)業(yè)稅的發(fā)票，則摘牌企業(yè)只能憑被政府收回土地使用權(quán)的原土地使用者向摘牌企業(yè)

開(kāi)的收據(jù)和摘牌企業(yè)與政府的土地出讓合同及銀行的付款憑證作為土地的入賬本錢(qián)。

（四）以路換地、以橋換地或以BT工程拿地的土地本錢(qián)確定

1、以路換地、以橋換地的稅務(wù)處理

以路換地、以橋換地的稅務(wù)處理主要涉及到修路和修橋本錢(qián)能否可以作為土地的取得本錢(qián)在土地增值稅和企

業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。

（1）營(yíng)業(yè)稅的處理

房地產(chǎn)企業(yè)修路和修橋等基礎(chǔ)設(shè)施工程所需支出，按土地出讓協(xié)議規(guī)定，是應(yīng)該由政府承當(dāng)?shù)?。符合BT（即

“建設(shè)-移交"）投融資建設(shè)模式（以下簡(jiǎn)稱(chēng)BT模式）的特征。即房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將該路和橋等基礎(chǔ)設(shè)施工程建

設(shè)完工后，有償（提供土地的形式）移交給政府。

對(duì)此開(kāi)發(fā)企業(yè)取得基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)返還款業(yè)務(wù)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理：

①無(wú)論其房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)是否具備建筑總承包資質(zhì)，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)

稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

②房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以BT工程從政府換取土地的入賬價(jià)值是BT工程工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合

理回報(bào)等應(yīng)不兌收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”不兌日繳納營(yíng)業(yè)稅。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的上款所列應(yīng)稅收入，扣除其支付給其他單位的分

包款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。

（2）土地增值稅的處理：參考各地的規(guī)定

①南京的規(guī)定：對(duì)于以地補(bǔ)路（工程）的工程，其修路本錢(qián)和承當(dāng)工程的本錢(qián)，能否看作是其取得土地的本

錢(qián)？

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字（1995）6號(hào)）第七條第一款規(guī)定：取得土地使用權(quán)所支付的金

額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用?？紤]到一些房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工

程盡管看似無(wú)償取得了土地，實(shí)際上取得的土地是承當(dāng)了修建道路和政府工程本錢(qián)而獲得的補(bǔ)償，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公

司可以修建道路和政府工程本錢(qián)作為取得土地所支付的金額，但是應(yīng)當(dāng)核實(shí)所發(fā)生修建道路和政府工程本錢(qián)的真

實(shí)性，并有相關(guān)的政府文件或者合同（協(xié)議）為依據(jù)。

（3）土地增值稅的處理：參考各地的規(guī)定

①南京的規(guī)定：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按“以地補(bǔ)路”的方式取得土地，但是該單位支付修路款時(shí)，取得的是政府

部門(mén)財(cái)政收據(jù)，支付修路款是否可以作為取得土地使用權(quán)支付的金額？

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程的立項(xiàng)文件中或政府的其他文件中包含“以地補(bǔ)路”方式取得土地的內(nèi)容，如果道路是由其

他單位施工的，并且以財(cái)政部門(mén)或其他部門(mén)代付了修路費(fèi)用，向代付單位支付的修路費(fèi)取得的是財(cái)政收據(jù)，可經(jīng)

審核確認(rèn)后作為取得土地使用權(quán)支付的金額；如果道路是由該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司直接施工，支付的修路費(fèi)取得的是

財(cái)政收據(jù)，則不能作為取得土地使用權(quán)支付的金額。

②廣西的規(guī)定

《廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅清算若干政策問(wèn)題的通知》（桂地稅發(fā)（2008）44號(hào)）

第五條規(guī)定：“關(guān)于當(dāng)?shù)卣蠓康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)商建設(shè)道路、橋梁等公共設(shè)施所產(chǎn)生的本錢(qián)費(fèi)用，可否扣除的問(wèn)題,

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商按照當(dāng)?shù)卣蠼ㄔO(shè)的道路、橋梁等公共設(shè)施所產(chǎn)生的本錢(qián)費(fèi)用，凡屬于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程立項(xiàng)時(shí)

所確定的各類(lèi)設(shè)施投資，可據(jù)實(shí)扣除；與開(kāi)發(fā)工程立項(xiàng)無(wú)關(guān)的，則不予扣除。"

③福建的規(guī)定

《福建省地方稅務(wù)局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)我省房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅管理的通知》（閩地稅發(fā)（2008）64

號(hào)）第四條第（二）項(xiàng)規(guī)定：對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以修路方式取得土地使用權(quán)的，且在同一合同或補(bǔ)充協(xié)議中明確

了的，可將修筑道路的本錢(qián)作為土地使用權(quán)的購(gòu)置本錢(qián)或開(kāi)發(fā)本錢(qián)進(jìn)行扣除。

④湖北的規(guī)定

《湖北省地方稅務(wù)局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作若干政策問(wèn)題的通知（鄂地稅發(fā)［2002211號(hào)）

規(guī)定：對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以修路方式取得土地使用權(quán)的，且在同一合同或補(bǔ)充協(xié)議中明確了的，可將修筑道路的

本錢(qián)作為土地使用權(quán)的購(gòu)置本錢(qián)或開(kāi)發(fā)本錢(qián)進(jìn)行扣除。

2、以路換地、以橋換地或以BT工程拿地的土地本錢(qián)確認(rèn)

以路換地、以橋換地或以BT工程拿地的稅務(wù)處理主要涉及到修路和修橋本錢(qián)能否可以作為土地的取得本錢(qián)

在上地增值稅和企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。因此，以路換地、以橋換地的納稅籌劃的核心思想是：要把修路、修橋

和承建BT工程的本錢(qián)作為土地的取得本錢(qián)，在土地增值稅前進(jìn)行扣除。

基于以上分析，以路換地、以橋換地或以BT工程拿地的土地本錢(qián)按照以下方法進(jìn)行確認(rèn)：

1、房地產(chǎn)企業(yè)必須與政府簽定協(xié)議或以路換地、以橋換地的合同。

2、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在工程立項(xiàng)時(shí)，必須把修路、修橋或建設(shè)BT工程，必須一政府名義進(jìn)行立項(xiàng)，而且必須

寫(xiě)進(jìn)工程立項(xiàng)方案書(shū)和可行性報(bào)告中，作為換取土地的代價(jià)。

3、在合同或協(xié)議中必須載明路橋或BT工程是由房地產(chǎn)公司自建還是委托給其他建筑公司承建。

4、換取的土地在修路和修橋之前交付給房地產(chǎn)公司使用的，則如果道路是由其他單位施工的，并且以財(cái)政

部門(mén)或其他部門(mén)代付了修路費(fèi)用，向代付單位支付的修路費(fèi)取得的是財(cái)政收據(jù)，作為取得土地使用權(quán)支付的金額

進(jìn)行入賬；如果道路是由該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司直接施工，以房地產(chǎn)公司與政府移交道路和橋梁的工程結(jié)算報(bào)告中的

結(jié)算價(jià)格作為取得土地使用權(quán)支付的金額，但要向政府開(kāi)建安發(fā)票，政府應(yīng)該給房地公司開(kāi)財(cái)政收據(jù)。

5、換取的土地在修路和修橋之后交付給房地產(chǎn)公司使用的，則如果道路是由其他建筑公司單位施工的或由

該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司直屬的建筑公司直接施工，以房地產(chǎn)公司與政府移交道路和橋梁的工程結(jié)算報(bào)告中的結(jié)算價(jià)格

作為取得土地使用權(quán)支付的金額。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以BT工程從政府換取土地的入賬價(jià)值是BT工程工程建設(shè)費(fèi)用、

融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等應(yīng)稅收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的上款所列應(yīng)稅收入，扣除其支付給其他單位的分

包款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。

案例分析14

A公司與政府部門(mén)簽訂合同，承修工程造價(jià)道路500（）萬(wàn)元的道路。政府同時(shí)以25萬(wàn)元/畝的土地。做為等價(jià)

交換。印政府以出讓A公司200畝做為修路補(bǔ)償。A公司在操作過(guò)程中與B公司簽定合同，全權(quán)由B公司承修道

路.（注，A公司與B公司為同一法人），B公司修路本錢(qián)為4000萬(wàn)元。請(qǐng)問(wèn)題：A公司是否要將修路做為營(yíng)業(yè)

收入？如果A公司修路做為營(yíng)業(yè)收入的話，那么B公司也同樣需要將修路做為營(yíng)業(yè)收入，那同一工程，營(yíng)業(yè)稅是

否會(huì)交兩次？A、B兩家公司如何才能做到稅負(fù)最小化？

分析：

1、A公司應(yīng)將要將修路5000萬(wàn)元做為營(yíng)業(yè)收入，同時(shí)將支付B公司修路本錢(qián)4000萬(wàn)元作為本錢(qián)，A公司

給政府開(kāi)5000萬(wàn)元的建安發(fā)票，同時(shí)獲取B公司4000萬(wàn)元建安發(fā)票，按照差額征收營(yíng)業(yè)稅（要征求當(dāng)?shù)氐囟惥?/p>

的同意）。當(dāng)然，B公司以4000萬(wàn)元做收入，如果當(dāng)?shù)氐囟惥植煌釧公司按照差額征收營(yíng)業(yè)稅，則存在重復(fù)

納稅。

2、要A、B兩家公司都到達(dá)稅負(fù)最小化，必須按照以下方法進(jìn)行操作：

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程的立項(xiàng)文件中或政府的其他文件中必須包含“以地補(bǔ)路”方式取得土地的內(nèi)容，而且在文件

或合同中，必須明確道路是由B公司施工，并且以財(cái)政部門(mén)或政府指定的其他部門(mén)代付修路費(fèi)用4000萬(wàn)元給B

公司，B公司開(kāi)4000萬(wàn)元建安發(fā)票給財(cái)政部門(mén)，然后由A公司把修路費(fèi)用4000萬(wàn)元支付給財(cái)政部門(mén)或政府指

定的其他部門(mén)，財(cái)政部門(mén)或政府指定的其他部門(mén)向A公司開(kāi)具4000萬(wàn)元財(cái)政收據(jù)，同時(shí)A公司給財(cái)政部門(mén)開(kāi)具

1000萬(wàn)元的建安發(fā)票。

政府給A公司開(kāi)1000萬(wàn)元財(cái)政收據(jù)，A公司以5000萬(wàn)元財(cái)政收據(jù)作為土地的入賬價(jià)值。

（五）購(gòu)置土地并承當(dāng)土地轉(zhuǎn)讓方相關(guān)稅金的土地本錢(qián)確定

當(dāng)前，有不少土地轉(zhuǎn)讓方在轉(zhuǎn)讓土地時(shí)，往往不承當(dāng)與轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)的稅費(fèi)，為了更好的賬務(wù)處理，購(gòu)置土

地的一方一般會(huì)到土地所在地的稅務(wù)部門(mén)去代開(kāi)發(fā)票，但到稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票存在一定的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，即企業(yè)代替轉(zhuǎn)

讓方扣繳的轉(zhuǎn)讓土地的營(yíng)業(yè)稅及其他稅費(fèi)不可以在稅前扣除，使企業(yè)一邊承當(dāng)了代扣稅費(fèi)的本錢(qián)支付，一邊又不

可以在稅前扣除代替上地轉(zhuǎn)讓方扣繳的各種稅費(fèi)，使企業(yè)多繳納了企業(yè)所得稅。為了控制以上所述稅收風(fēng)險(xiǎn)，上

地購(gòu)置方與土地轉(zhuǎn)讓方在簽定土地轉(zhuǎn)讓合同時(shí)，在合同中必須簽定稅前轉(zhuǎn)讓價(jià)格，而不能簽稅后轉(zhuǎn)讓價(jià)，然后約

定土地購(gòu)置方代替土地轉(zhuǎn)讓方繳納轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)的各種稅況。

案例分析15：某企業(yè)購(gòu)置土地并承當(dāng)土地轉(zhuǎn)讓方的相關(guān)稅金的涉稅分析

(1)案情介紹

A公司與B公司簽訂土地買(mǎi)賣(mài)合同，A將土地賣(mài)給B,合同約定土地轉(zhuǎn)讓款為5000萬(wàn)元，本合同相關(guān)稅費(fèi)均

由B公司承當(dāng)。合同履行后，B公司代A公司支付稅金280萬(wàn)元，取得稅務(wù)局代開(kāi)的金額為5000萬(wàn)元的發(fā)票一

張，抬頭為A的完稅憑證一張。B公司賬務(wù)處理，借：無(wú)形資產(chǎn)一一土地5280萬(wàn)，貸：銀行存款5280萬(wàn)，請(qǐng)

分析B公司負(fù)擔(dān)的稅金能否稅前扣除？

(2)涉稅分析：

1、280萬(wàn)元的代繳稅費(fèi)不可以在B公司的企業(yè)所得稅稅前進(jìn)行扣除。

本案例中，B公司支付A公司土地轉(zhuǎn)讓款5000萬(wàn)元，相關(guān)稅費(fèi)均由B公司承當(dāng)?shù)姆蓪?shí)質(zhì)是B公司支付A

公司不含稅轉(zhuǎn)讓款5000萬(wàn)元，B公司承當(dāng)相關(guān)稅費(fèi)280萬(wàn)元，并取得一張稅務(wù)局代開(kāi)金額為500。萬(wàn)元的發(fā)票和

一張?zhí)ь^為A公司的完稅憑證。該張稅務(wù)局代開(kāi)金額為5000萬(wàn)元的發(fā)票，由于抬頭為B公司，從法律形式上看,

該280萬(wàn)元的支出，與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)沒(méi)有關(guān)系，不能夠在B公司企業(yè)所得稅稅前進(jìn)行扣除。

2、包稅合同中的代繳稅費(fèi)要在B公司企業(yè)所得稅稅前扣除的轉(zhuǎn)化技巧

B公司代替A公司承當(dāng)相關(guān)稅費(fèi)要在企業(yè)所得稅前扣除，必須按照以下方法進(jìn)行處理：

一是A公司與B公司簽定土地轉(zhuǎn)讓合同時(shí),必須在合同中載明含稅金額(稅前金額),5000+(1-5.6%)=5296.61

萬(wàn)元(因本案例中的總稅負(fù)率為28C+5000=5.6%,則A公司辦公樓所在地的綜合稅率為5.6%)。

二是B公司向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納稅款5296.61X5.6斷296.61萬(wàn)元，支付A公司不含稅土地轉(zhuǎn)讓款或稅后價(jià)款5000

萬(wàn)元。B公司取得金額為5296.61萬(wàn)元的發(fā)票，B公司的財(cái)務(wù)處理為借：無(wú)形資產(chǎn)一一土地5296.61萬(wàn)元,貸：

銀行存款5296.61萬(wàn)元，后附憑證為合同、金額為5296.61萬(wàn)元的發(fā)票，金額為5000萬(wàn)元的付款憑證。

(六)分期開(kāi)發(fā)工程的土地本錢(qián)確實(shí)定

無(wú)論采取哪種方式取得土地后，如果分期開(kāi)發(fā)的，各期工程的土地本錢(qián)如何確定？

要注意，期內(nèi)全部本錢(qián)對(duì)象應(yīng)負(fù)擔(dān)的占地面枳為期內(nèi)開(kāi)發(fā)用地占地面積減除應(yīng)由各期本錢(qián)對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的占

地面積。

國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文第二十九條的規(guī)定：“應(yīng)計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品本錢(qián)中的費(fèi)用包括兩局部，一局部是屬于直

接本錢(qián)和能夠分清本錢(qián)對(duì)象的間接本錢(qián)，直接計(jì)入本錢(qián)對(duì)象；另一局部是共同本錢(qián)和不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接本

錢(qián)，應(yīng)按受益的原則和配比的原則分配至各本錢(qián)對(duì)象。分配方法可以采用，建筑面積法、占地面積法。"

案例分析16

某一工程，土地面積為10000平方米，分三期開(kāi)發(fā)，一期基座占地為2500平方米，二期基座占地為3000

平方米，三期占地為1800平方米。土地本錢(qián)為8000萬(wàn)元，如何分配土地本錢(qián)？

土地本錢(qián)分配分析：

1、2500+3000+1800=7300,各期開(kāi)發(fā)面積對(duì)應(yīng)的本錢(qián)屬于直接本錢(qián)和能夠分清本錢(qián)對(duì)象的間接本錢(qián)，可

以直接計(jì)入本錢(qián)對(duì)象；

案例分析16

2.10000-7300=2700,這局部面積對(duì)應(yīng)的本錢(qián)屬于共同本錢(qián)和不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接本錢(qián)，應(yīng)按三期占

地面積比例配比分入各期本錢(qián)中去。

共同本錢(qián)按面積配比分入第一期的比例是2500+7300=34.2%

共同本錢(qián)按面積配比分入第二期的比例是30004-7300=41.1%

共同本錢(qián)按面積配比分入第三期的比例是18004-7300=24.7%

則計(jì)入第一期的土地本錢(qián)應(yīng)是8000X(2500+2700X34.2%)/10()00=2740萬(wàn)元

計(jì)入第二期的土地本錢(qián)應(yīng)是80C0X(3000+2700X41.1%)/10000=3288萬(wàn)元

計(jì)入第三期的土地本錢(qián)應(yīng)是80C0X(1800+2700X24.7%)/10000=1972萬(wàn)元

二、拆遷補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

(一)現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

(二)拆遷安置房的本錢(qián)確定

（三）周轉(zhuǎn)房本錢(qián)確實(shí)定

（一）現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

1、政策性拆遷補(bǔ)償支出的現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

企業(yè)發(fā)生政策性拆遷補(bǔ)償款支付時(shí)，其支出費(fèi)用要進(jìn)土地增值稅扣除本錢(qián)，必須提供拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出的自制

憑證入賬，并收集證明拆遷補(bǔ)償費(fèi)發(fā)生的真實(shí)性和合法性的資料，具體如下：

（1）將政府拆遷文件或公告、被拆遷人姓名、聯(lián)系方式、身份證號(hào)碼、被拆遷建筑所在路段及門(mén)牌號(hào)碼、

拆遷面積、補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)、補(bǔ)償金額、被拆遷人簽章等檔案資料備置于本公司備查。

（2）企業(yè)與每一位被拆遷人簽訂拆遷補(bǔ)償協(xié)議，收集每一位被拆遷人簽字的身份證復(fù)印件，由每一位被拆

遷人簽字并按有手印的拆遷補(bǔ)償款清單。

（3）如果被拆遷人是企業(yè)或個(gè)體工商戶(hù)，還必須提供蓋章的工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證復(fù)印件。

（4）根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)文件的規(guī)定，撤除建筑物或構(gòu)筑物、平整土地、搭腳手架、爆破等工程作業(yè)，

按“建筑業(yè)-其他工程作業(yè)"稅FI征收營(yíng)業(yè)稅，因此，向拆遷公司支付的拆遷勞務(wù)費(fèi),應(yīng)取得工程所在地建筑業(yè)發(fā)

票。房地產(chǎn)企業(yè)將拆遷工程（含拆遷補(bǔ)償費(fèi)、拆遷勞務(wù)費(fèi)）整個(gè)承包給拆遷公司的,應(yīng)取得全額的建筑業(yè)發(fā)票。

（5）政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償款應(yīng)從企業(yè)實(shí)際發(fā)生的拆遷補(bǔ)償支出中扣除，而且政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償

款不作為土地增值稅征稅收入，但是要沖減開(kāi)發(fā)本錢(qián)中的補(bǔ)償支出，從而減少計(jì)算土地增值稅時(shí)的扣除工程金額。

（6）《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地漕值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]220號(hào)）第五條第（三）規(guī)定：

貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。此處的合法有效憑據(jù)是：由被拆遷方簽字的

收據(jù)和拆遷補(bǔ)償協(xié)議。

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條的規(guī)定，在計(jì)算土地增值稅增值額時(shí)，具體的R除工程為：開(kāi)

發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的本錢(qián)，是指納稅人房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程實(shí)際發(fā)生的本錢(qián)，包拈土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、

前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用。其中土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)的工

程范圍具體為：包括土地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?，地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動(dòng)力安置費(fèi)及有關(guān)安置

動(dòng)遷用房支出等。

這里要特別注意的是作為開(kāi)發(fā)本錢(qián)中的房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償費(fèi)用全部支出是“凈支出"，也就是全部補(bǔ)償支

出減除拆遷過(guò)程中的各種收入后的實(shí)際凈支出，因此，政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償款應(yīng)從企業(yè)實(shí)際發(fā)生的拆遷補(bǔ)償

支出中扣除，而且政府給予企業(yè)的拆遷補(bǔ)償款不作為土地增值稅征稅收入，但是要沖減開(kāi)發(fā)本錢(qián)中的補(bǔ)償支出，

從而減少計(jì)算土地增值稅時(shí)的扣除工程金額。

案例分析17

某房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)某工程時(shí)，購(gòu)置土地使用權(quán)后，實(shí)際發(fā)生的拆ii補(bǔ)償支出2000萬(wàn)兀，但收到政府拆補(bǔ)

償補(bǔ)助300萬(wàn)元，則在計(jì)算土地增值稅時(shí)，構(gòu)成開(kāi)發(fā)本錢(qián)扣除工程的拆遷補(bǔ)償凈支出為1700萬(wàn)元，而不是2000

萬(wàn)元。同樣，300萬(wàn)元補(bǔ)助收入不作為計(jì)算土地增值稅的工程收入。即收到時(shí)，借：銀行存款

貸：開(kāi)發(fā)本錢(qián)一一拆遷補(bǔ)償費(fèi)用

（-）現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用確實(shí)定

2、商業(yè)性拆遷的現(xiàn)金補(bǔ)償費(fèi)用痢實(shí)定。

房地產(chǎn)公司發(fā)生拆遷時(shí)，如果拆遷沒(méi)有納入當(dāng)?shù)卣恼咝圆疬w或建設(shè)規(guī)劃，則提供不出當(dāng)?shù)卣牟疬w

公告，就是商業(yè)性拆遷。在商業(yè)性拆遷的情況下，被拆遷人必須向房地產(chǎn)公司開(kāi)具發(fā)票，否則，房地公司支付的

拆遷補(bǔ)償費(fèi)用不可以再土地增值稅前進(jìn)行扣除。

（-）拆遷安置房的本錢(qián)確定

I、房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償房的4種土地增值稅計(jì)算風(fēng)險(xiǎn)。

（1）拆遷補(bǔ)償房的本錢(qián)未按規(guī)定扣除

土地增值稅政策規(guī)定：對(duì)房地產(chǎn)納稅人發(fā)生的由土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)組成的土地開(kāi)發(fā)本錢(qián)，應(yīng)當(dāng)在計(jì)算土

地增值稅時(shí)扣除。但實(shí)踐中，有的房地產(chǎn)納稅人因未發(fā)生現(xiàn)金交割而誤解為這局部本錢(qián)不能扣除,由于未將實(shí)物

補(bǔ)償作為開(kāi)發(fā)本錢(qián)扣除，相應(yīng)也未將該本錢(qián)作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用定率扣除以及加計(jì)扣除的基數(shù)，從而少扣了應(yīng)扣

除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)本錢(qián)費(fèi)用。

案例分析18

某市一房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司與被拆遷戶(hù)約定：還建比例為1：1,還建的住房面積為1200平方米，其中鋪面房400

平方米，還建的房產(chǎn)相當(dāng)于600萬(wàn)元貨幣補(bǔ)償。該公司在增值稅清算時(shí)并未將實(shí)物補(bǔ)償局部從增值額中扣除，從

而少扣了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用60萬(wàn)元(K00X10%)以及20先的加計(jì)扣除120萬(wàn)元。僅此一項(xiàng)，該公司就多計(jì)算土地

增值額780萬(wàn)元(600+60+120),即便按土地增值稅最低適用稅率30%計(jì)算，該公司也相應(yīng)就多繳土地增值稅

234萬(wàn)元(780X30%).

(2)拆遷補(bǔ)償房的本錢(qián)未按工程正確分?jǐn)?/p>

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào))規(guī)定：

“屬于多個(gè)房地產(chǎn)工程共同的本錢(qián)費(fèi)用，應(yīng)按清算工程可售建筑面積占多個(gè)工程可售總建筑面積的比例或其他合

理的方法，計(jì)算確定清算工程的扣除金額。"土地增值稅是以開(kāi)發(fā)工程為清算單位的，不同清算單位發(fā)生的本錢(qián)

費(fèi)用不得相互抵減，因此，對(duì)于屬于多個(gè)清算單位發(fā)生的共同本錢(qián)費(fèi)用，要在各清算單位之間按一定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合

理分配或分?jǐn)偂?/p>

分?jǐn)偡椒ㄍǔＳ腥缦氯N；按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)面積占可轉(zhuǎn)讓土地總面積的比例計(jì)算分?jǐn)?；按照轉(zhuǎn)讓的建筑面

積占總建筑面積的比例來(lái)計(jì)算分?jǐn)?；按稅?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計(jì)算分?jǐn)?。因此，拆遷補(bǔ)償本錢(qián)還應(yīng)當(dāng)在已銷(xiāo)售

的商品房與未銷(xiāo)售的商品房之間進(jìn)行分?jǐn)偦蚍峙?。在清算時(shí)，本次允許扣除工程金額可以采用已售面積百分比法

或單位本錢(qián)法計(jì)算。

案例分析19

某市A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司于2013年一次性征地1()0000平方米，方案在該宗土地上分五期開(kāi)發(fā)商品房20棟，

所開(kāi)發(fā)商品房總建筑面積為5000C00平方米。其中一期開(kāi)發(fā)工程占地面積為10000平方米，開(kāi)發(fā)的商品房總

建筑面積為200000平方米，已銷(xiāo)售190000平方米，其中30套商品房用于補(bǔ)償被拆遷戶(hù)，市場(chǎng)價(jià)值600萬(wàn)元。

該公司在土地增值稅清算時(shí)，將以實(shí)物方式支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)全部在第一期開(kāi)發(fā)工程中扣除，這顯然是不符

合土地增值不兌規(guī)定的。正確的做法應(yīng)當(dāng)是：

首先，確定應(yīng)分?jǐn)偟那逅銌挝?，因該宗土地分五期開(kāi)發(fā)，所以，應(yīng)當(dāng)是五個(gè)清算單位。

其次，確定總建筑面積。五期開(kāi)發(fā)工程的總建筑面積為5000000平方米。

最后，確定一期開(kāi)發(fā)工程應(yīng)分推的實(shí)物還建本錢(qián)為：600/5000000X200000=24(萬(wàn)元)。由此可見(jiàn)，該房地

產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司多扣除了576萬(wàn)元(600-24)。

(3)拆遷補(bǔ)償房的價(jià)值確認(rèn)不正確

有的稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司付出的代價(jià)是建筑本錢(qián)，所以，實(shí)物還建的補(bǔ)償價(jià)值應(yīng)以房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公

司所置換的商品房的建筑造價(jià)來(lái)確認(rèn)。筆者認(rèn)為，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司以房產(chǎn)換取被拆遷方的房產(chǎn)或土地，所換取的

房產(chǎn)與被拆遷方的房產(chǎn)或土地屬于對(duì)價(jià)關(guān)系，因此所換取的新房的市場(chǎng)價(jià)值才是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商為獲取被拆遷房的

房產(chǎn)或土地而付出的代價(jià)。新房的市場(chǎng)價(jià)值顯然小是房屋的建筑造價(jià)。

但實(shí)物還建房產(chǎn)的公允價(jià)值有時(shí)難以取得，筆者認(rèn)為可參照以下方法確定：

?是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司與被拆遷戶(hù)在拆遷協(xié)議中明確約定了補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)的，按約定的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)確定；

二是參照以貨幣形式補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行；

三是按實(shí)物還建房的銷(xiāo)售價(jià)格作為扣除的依據(jù)。

(4)拆遷補(bǔ)償房未進(jìn)行“視同銷(xiāo)售”處理

由于沒(méi)有取得現(xiàn)金收入，所以一局部房地產(chǎn)納稅人在土地增值稅清算申報(bào)時(shí)，沒(méi)有把實(shí)物還建的房產(chǎn)確認(rèn)為

土地增值稅的應(yīng)稅收入；有的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)還建房不計(jì)應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額，直接抵減拆遷補(bǔ)償費(fèi)。而土地增值稅政

策明確規(guī)定：“納稅人將開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取

其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷(xiāo)售房地產(chǎn)。"因此，實(shí)物還建的房產(chǎn)應(yīng)“視同銷(xiāo)

售〃，應(yīng)確認(rèn)為銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收入。

2、控制策略

為了準(zhǔn)確進(jìn)行土地增值稅的清算，合法納稅，房地產(chǎn)公司對(duì)拆遷補(bǔ)償房在土的增值稅清算中，應(yīng)采用以下策

略。

(1)必須按照市場(chǎng)公允價(jià)值，把拆遷補(bǔ)償房的價(jià)值計(jì)入開(kāi)發(fā)本錢(qián)，在土地增值稅清算中進(jìn)行扣除。

12)拆遷補(bǔ)償房的市場(chǎng)公允價(jià)值，必須在整個(gè)建設(shè)工程中，按照可售建筑面積與可售總建筑面積的比例在，

各個(gè)建設(shè)工程中進(jìn)行分配。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[201()]220號(hào))第五條規(guī)定：

:一）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本工程房地產(chǎn)安置回遷戶(hù)的，安置用房視同銷(xiāo)售處理，按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房

地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]1X7號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入.

同時(shí)將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)工程的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付給回遷戶(hù)的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶(hù)支付給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)

抵減本工程拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

（二）開(kāi)發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開(kāi)發(fā)建造的，房屋價(jià)值按國(guó)稅發(fā)[2906]187號(hào)第三

條第：一）款的規(guī)定計(jì)算，計(jì)入本工程的拆遷補(bǔ)償費(fèi)；異地安置的房屋屬于購(gòu)入的，以實(shí)際支付的購(gòu)房支出計(jì)入

拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[20（）6]187號(hào)）第三條第

（'）款規(guī)定：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、

換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷(xiāo)售房地產(chǎn)，其收入按以下方法和順序確認(rèn)；

1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷(xiāo)售的同類(lèi)房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；

2.由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類(lèi)房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。

（三）周轉(zhuǎn)房本錢(qián)確實(shí)定

周轉(zhuǎn)房攤銷(xiāo)是指將開(kāi)發(fā)商品或自有房屋用于安置拆遷戶(hù)的攤銷(xiāo)費(fèi)或折舊費(fèi)，但目前也有一些公司租用房屋來(lái)

安置拆遷戶(hù)，所支付的房屋租金（在租賃合同中，必須注明租賃房屋的用途：用于被拆遷人臨時(shí)安置）也應(yīng)計(jì)入

周轉(zhuǎn)房攤銷(xiāo)科目。租用房屋需要按拆遷戶(hù)的要求進(jìn)行裝修費(fèi)、工程改造費(fèi)、布線費(fèi)等相關(guān)支出并由開(kāi)發(fā)企承當(dāng)局

部也應(yīng)計(jì)入本科目。

三、建筑安裝本錢(qián)確實(shí)定

（一）建筑工程中“甲供材”本錢(qián)確實(shí)定

（二）裝修工程中“甲供材”和安裝工程中“甲供設(shè)備"本錢(qián)確實(shí)定

（三）園林綠化工程中的綠化費(fèi)用確實(shí)定

（-）建筑工程中“甲供材”木錢(qián)確實(shí)定

1、“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)分析

“甲供材〃的營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)表達(dá)在施工方?jīng)]有就甲方提供給其進(jìn)行施工的材料所含的價(jià)格沒(méi)有并入營(yíng)業(yè)額申

報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。由于“甲供材”中的建筑材料是建設(shè)方或甲方購(gòu)置的，建筑材料供給商肯定把材料發(fā)票開(kāi)給了甲

方，甲方然后把購(gòu)置的建筑材料提供給施工企業(yè)用于工程施工，在實(shí)踐中，大局部施工企業(yè)就“甲供材〃局部沒(méi)

有向甲方開(kāi)具建安發(fā)票而漏了營(yíng)業(yè)稅。

例如，甲方與施工企業(yè)鑒定了一份100萬(wàn)元的“甲供材”建筑合同，假使甲方提供材料的價(jià)款為40萬(wàn)元，

施工方提供的建筑勞務(wù)款為60萬(wàn)元，在這種情況下，很多施工企業(yè)向甲方開(kāi)具的建安發(fā)票是60萬(wàn)元而不是100

萬(wàn)元，如果開(kāi)具60萬(wàn)元建安發(fā)票，則施工企業(yè)就是漏了40萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)額計(jì)算建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)該向甲方開(kāi)具

100萬(wàn)元的建安發(fā)票或者按照100萬(wàn)元繳納營(yíng)業(yè)稅而向甲方開(kāi)具60萬(wàn)元的建安發(fā)票就沒(méi)有營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)，

為什么呢？

在實(shí)踐中,施工方按照100萬(wàn)元作為營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)繳納營(yíng)業(yè)稅而向甲方開(kāi)具60萬(wàn)元的建安發(fā)票，根本行

不通，因?yàn)樵谑┕に诘氐牡囟惥值拈_(kāi)票系統(tǒng)中，交多少稅就開(kāi)多少票，再稅，即使可以按照103萬(wàn)的計(jì)稅依據(jù)

繳納營(yíng)業(yè)稅而開(kāi)出60萬(wàn)元的建安發(fā)票，甲方必須憑40萬(wàn)的材料發(fā)票和60萬(wàn)的建安發(fā)票入賬，這在實(shí)踐中得不

到稅務(wù)局的認(rèn)可，即稅務(wù)局不認(rèn)可甲方的材料票進(jìn)本錢(qián)。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第52號(hào)令）第十六條的規(guī)定，納

稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，

但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?；诖艘?guī)定，除了裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)的“甲供材”，但不包括建設(shè)方或

甲方提供的設(shè)備的價(jià)款，需要并入施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，否則存在漏報(bào)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

2、”甲供材〃的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)分析

“甲供材”中的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)主要表達(dá)在施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，由于沒(méi)有“甲供材〃局部的材料

發(fā)票而不能夠在稅前扣除，從而要多繳納企業(yè)所得稅。由于“甲供材”中的材料是甲方購(gòu)置的，材料供給商把材

料銷(xiāo)售發(fā)票開(kāi)給了甲方，在實(shí)踐當(dāng)中，施工企業(yè)基于營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)的控制考慮，往往會(huì)把“甲供材’中的材料價(jià)款

和建筑勞務(wù)價(jià)款一起開(kāi)建安發(fā)票給甲方進(jìn)行工程結(jié)算。

例如，一項(xiàng)100萬(wàn)元的甲供材合同，其中甲方購(gòu)置的材料為40萬(wàn)元，建筑勞務(wù)款為60萬(wàn)元，施工企業(yè)必須

向甲方開(kāi)具100萬(wàn)元的建安發(fā)票進(jìn)行工程結(jié)算，才不會(huì)有4（）萬(wàn)元材料款漏繳營(yíng)業(yè)稅的風(fēng)險(xiǎn)?？墒牵┕て髽I(yè)開(kāi)

出100萬(wàn)元的建安發(fā)票，必須按照100萬(wàn)元記收入，基于此，施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，沒(méi)有40萬(wàn)元的材

料發(fā)票本錢(qián)，盡管實(shí)踐當(dāng)中，不少施工企業(yè)會(huì)憑從甲方領(lǐng)取材料的材料領(lǐng)料單和甲方購(gòu)置材料發(fā)票的復(fù)印件進(jìn)本

錢(qián)，但是，根據(jù)發(fā)票管理方法的規(guī)定，稅務(wù)當(dāng)局是不認(rèn)可材料令料單和甲方提供的材料發(fā)票復(fù)印件進(jìn)本錢(qián)的，因

此，甲方需要多繳納40萬(wàn)元乘以25%的企業(yè)所得不兌?；谝陨戏治觯凹坠┎摹睂?duì)施工企業(yè)來(lái)講，企業(yè)所得桎

風(fēng)險(xiǎn)較大。

3、“甲供材”稅收風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略

針對(duì)“甲供材”中的稅收風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，施工企業(yè)應(yīng)該如何應(yīng)對(duì)，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下二方面來(lái)躲避。

一方面，建筑施工企業(yè)（裝修企業(yè)除外）與甲方簽定的"甲供材"合同,必須給予甲方開(kāi)具包含甲供材營(yíng)業(yè)

額的建安發(fā)票進(jìn)行工程結(jié)算.而不能與甲方簽定純建筑勞務(wù)合同,然后只對(duì)建筑勞務(wù)款開(kāi)具建安發(fā)票,因?yàn)?，建?/p>

施工企業(yè)（裝修企業(yè)除外）與甲方雖然簽定純建筑勞務(wù)合同,但在工程結(jié)算時(shí),工程產(chǎn)值必須含有甲方提供材料的

價(jià)值，這就決定了建筑施工企業(yè)（裝修企業(yè)除外）與甲方雖然簽定純建筑勞務(wù)合同時(shí)，甲方提供材料的營(yíng)業(yè)稅也要

施工方承當(dāng).。

第二，施工企業(yè)應(yīng)該爭(zhēng)取與甲方簽訂包工包料的合同。只有簽訂包工包料的合同，施工企業(yè)才小會(huì)存在營(yíng)業(yè)

稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。如果甲方不同意與施工企業(yè)簽訂包工包料的合同，那施工企業(yè)該怎么辦？我認(rèn)為應(yīng)該按照

以下方法來(lái)操作：首先，施工企業(yè)與甲方必須簽訂包工包料的建筑合同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去

選擇材料供給商，有關(guān)材料采購(gòu)事宜都由甲方去操辦，但是，簽訂材料采購(gòu)合同時(shí)，必須在合同中蓋施工方的公

章而不能夠蓋甲方的公章：

再次，材料采購(gòu)款必須由甲方支付給材料供給商，但是施工企業(yè)、甲方和材料供給商三者間必須共同簽訂三

方協(xié)議，即施工方委托甲方把材料采購(gòu)款支付給材料供給商的委托支付令；最后，材料供給商必須把材料銷(xiāo)售發(fā)

票開(kāi)給施工方，然后由甲方交給施工方。如果按照以上四個(gè)步驟操作，施工方與甲方簽訂的合同形式上是包工包

料的合同，實(shí)質(zhì)上是“甲供材〃的合同，這對(duì)于甲方和施工方雙方來(lái)講都沒(méi)有風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)?，材料是甲方?gòu)置的，

消除了對(duì)施工方會(huì)購(gòu)置劣質(zhì)建筑材料的嫌疑，對(duì)于施工方來(lái)講，沒(méi)有以上分析的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

如果按照以上四個(gè)步驟操作，一方面可以消除甲方對(duì)施工方會(huì)購(gòu)置劣質(zhì)建筑材料的顧慮，另一方面可以使施

工方不存在以上分析的“甲供材〃存在的營(yíng)業(yè)稅和企'也所得稅風(fēng)險(xiǎn)。但是，這種操作不符合《中華人民共和國(guó)建

筑法》的相關(guān)規(guī)定，存在一定的法律風(fēng)險(xiǎn)，《中華人民共和國(guó)建筑法》第二十五條規(guī)定：”按照合同約定，建筑

材料、建筑構(gòu)配件和設(shè)備由工程承包單位采購(gòu)的，發(fā)包單位不得指定承包單位購(gòu)入用于工程的建筑材料、建筑構(gòu)

配件和設(shè)備或者指定生產(chǎn)廠、供給商。〃

基于此規(guī)定，甲方如果與施工方簽定包工包料合同，就不能要求施工方到甲方指定的材料供給商那里購(gòu)置材

料。然而，該條規(guī)定是基于建筑承包人（施工企業(yè)）在與甲方簽定包工包料合同的情況下，為保護(hù)施工承包者自

行購(gòu)置建筑材料而不受甲方指定材料供給商的干擾所進(jìn)行的立法。如果施工方自愿放棄購(gòu)置建筑材料而從中賺取

材料差價(jià)的好處，與甲方達(dá)成協(xié)議按照以上分析的四個(gè)步驟進(jìn)行操作，是符合《中華人民共和國(guó)合同法》中當(dāng)事

人自愿協(xié)商一致的合同訂立原則,同時(shí)，對(duì)甲方購(gòu)置材料局部依照稅法履行營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù),是合法合理的，因

此，建筑承包人（施工企業(yè)）在與甲方簽定包工包料合同的情況下，只要施工方自愿放棄購(gòu)置建筑材料而由甲方

購(gòu)置不與《中華人民共和國(guó)建筑法》第二十五條規(guī)定相悖，可以按照以上四個(gè)步驟操作起到躲避“甲供材”給施

工方造成的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

（二）裝修工程中“甲供材〃和安裝工程中“甲供設(shè)備"本錢(qián)確實(shí)定

1、裝修工程中“甲供材〃和安裝工程中“甲供設(shè)備〃的稅務(wù)處理

安裝企業(yè)和裝修企業(yè)在包工包料的情況下，設(shè)備價(jià)款和裝修材料費(fèi)用必須要繳納營(yíng)業(yè)稅，特別是安裝企業(yè)和

裝修企業(yè)是一般納稅人的情況下，設(shè)備和材料款在繳納增值稅的情況下還得繳納營(yíng)業(yè)稅，存在重復(fù)納稅的風(fēng)險(xiǎn)。

根據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第52號(hào)令）第十六條規(guī)定：“納稅

人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)名及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，

但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。"

基于以上規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)自己采購(gòu)安裝設(shè)備和裝修材料，委托安裝企業(yè)和裝修企業(yè)進(jìn)行施工，則房地產(chǎn)企

業(yè)可以憑設(shè)備和裝修材料的銷(xiāo)售發(fā)票進(jìn)行開(kāi)發(fā)本錢(qián)并可以在土地增值本兌前扣除，而旦可以加計(jì)20%扣除，不需要

施工企業(yè)開(kāi)具建安發(fā)票，只需要施工企業(yè)就安置和裝修勞務(wù)局部開(kāi)具建安發(fā)票即可。

如果安裝和裝修企業(yè)對(duì)設(shè)備和裝修材料實(shí)行包工包了，則施工方必須向房地產(chǎn)企業(yè)就設(shè)備和裝修材料以及安

裝和裝修勞務(wù)開(kāi)具建安發(fā)票。

2、建筑業(yè)中設(shè)備與材料劃分的界限。

各省、市地稅局早在2003年就應(yīng)有相關(guān)設(shè)備范圍的具體規(guī)定，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政

策問(wèn)題的通知》（財(cái)桎[2003]16號(hào)）第三條第（十三）項(xiàng)曾規(guī)定：通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、

光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發(fā)球筒?、機(jī)泵、加

熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價(jià)值不包括在工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不

應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值。

具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。如《江西省地方稅務(wù)局關(guān)于明確營(yíng)業(yè)稅若干政

策問(wèn)題的通知》（贛地稅發(fā)[2003]91號(hào)）、《廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于明確建筑安裝工程計(jì)稅營(yíng)業(yè)額可減除其價(jià)

值的設(shè)備名單的通知》（粵地稅函[2004]720號(hào)）、《遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于貫徹財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局營(yíng)業(yè)稅若

干政策問(wèn)題的通知》（遼地稅發(fā)[20。5]15號(hào)）、《大連市地方稅務(wù)局關(guān)于明確局部建筑安裝行業(yè)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅可

扣除設(shè)備名單的通知》（大地稅函[2004]22號(hào)）、山東省地方稅務(wù)局《關(guān)于建筑安裝工程營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中

設(shè)備與材料劃分問(wèn)題的公告》（山東地校局公告2010年第1號(hào)）等。

可以參照《中華人民共和國(guó)建設(shè)工程計(jì)價(jià)設(shè)備材料劃分標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50531-2009）o

機(jī)械設(shè)備工程

設(shè)備材料

設(shè)備本體以外的行

車(chē)軌道、滑觸線、

機(jī)加工設(shè)備、延壓成型設(shè)備、起重設(shè)備、輸送設(shè)備、搬運(yùn)設(shè)備、裝載設(shè)備、給料

電梯的滑軌、金屬

和取料設(shè)備、電梯、風(fēng)機(jī)、泵、壓縮機(jī)、氣體站設(shè)備、煤氣發(fā)生設(shè)備、工業(yè)爐設(shè)

構(gòu)件等；

備、熱處理設(shè)備、礦山采掘及鉆探設(shè)備，破碎篩分設(shè)備、冼選設(shè)備、污染防治設(shè)

設(shè)備本體進(jìn)、

備、沖灰渣設(shè)備、液壓潤(rùn)滑系統(tǒng)設(shè)備、建筑工程機(jī)械、衡器、其他機(jī)械設(shè)備、附

出口第一個(gè)法蘭閥

屬設(shè)備等及其全套附屬零部件。

門(mén)以外的配管、管

件、密封，牛等。

電氣設(shè)備工程

設(shè)備材料

發(fā)電機(jī)、電動(dòng)機(jī)、變頻調(diào)速裝置；電纜、電線、母線、管材、型鋼、橋架、立

變壓器、互感器、調(diào)壓器、移相器、電抗器、高壓斷路器、柱、托臂、線槽、燈具、開(kāi)關(guān)、插座、按鈕、

高壓熔斷器、穩(wěn)壓器、電源調(diào)整器、高壓隔離開(kāi)關(guān)、油開(kāi)電扇、鐵殼開(kāi)關(guān)、電笛、電鈴、電表；

關(guān)；刀型開(kāi)關(guān)、保險(xiǎn)器、桿上避雷針、絕緣了，

裝置式（萬(wàn)能式）空氣開(kāi)關(guān)、電容器、接觸器、繼電器、金具、電線桿、鐵塔，錨固件、支架等金屬

蓄電池、主令（鼓型）控制器、磁力啟動(dòng)器，電磁鐵、電構(gòu)件；

阻器、變阻器、快速自動(dòng)開(kāi)關(guān)、交直流報(bào)警器、避雷器；照明配電箱、電度表箱、插座箱、戶(hù)內(nèi)端子

成套供給上下壓、直流、動(dòng)力控制柜、屏、箱、盤(pán)及其隨箱的殼體；

設(shè)備帶來(lái)的母線、支持瓷瓶：防雷及接地導(dǎo)線；

太陽(yáng)能光伏，封閉母線，35KV及以上輸電線路工程電纜;一般建筑、裝飾照明裝笠和燈具，景觀亮化

舞臺(tái)燈光、專(zhuān)業(yè)燈具等特殊照明裝置。飾燈。

熱力設(shè)備工程

設(shè)備材料

成套或散裝到貨的鍋爐及其附屬設(shè)備、汽輪發(fā)電機(jī)及其附屬

鋼板閘門(mén)及攔污柵、啟閉裝盟的啟閉架

設(shè)備、熱交換設(shè)備；

等；

熱力系統(tǒng)的除氧器水箱和疏水箱、工業(yè)水系統(tǒng)的工業(yè)水箱、

隨鍋爐墻砌筑時(shí)埋置的鑄鐵塊、預(yù)埋件、

油冷卻系統(tǒng)的油箱、酸堿系統(tǒng)的酸堿儲(chǔ)存槽；

掛鉤、支架及金屬構(gòu)件等。

循環(huán)水系統(tǒng)的旋轉(zhuǎn)濾網(wǎng)、啟閉裝置的啟閉