1、,第十三章 生產(chǎn)循環(huán)審計,第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特點 第二節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試 第三節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的實質(zhì)性程序,一、涉及的主要報表項目(了解) 二、主要業(yè)務(wù)活動(了解) 三、主要憑證和會計記錄(了解),第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特點,一、涉及的主要報表項目,二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動 1、計劃和安排生產(chǎn) 2、發(fā)出原材料 3、生產(chǎn)產(chǎn)品 4、核算產(chǎn)品成本 5、儲存產(chǎn)成品 6、發(fā)出產(chǎn)成品,第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特點,三、主要憑證和記錄 1、生產(chǎn)指令 2、領(lǐng)發(fā)料憑證 3、產(chǎn)量與工時記錄 4、工薪匯總表及工薪費用分配表 5、材料費用分配表 6、制造費用分配匯總表 7、成本計算單 8、存貨明細表,生產(chǎn)循環(huán)概述,生產(chǎn)

2、通知單,領(lǐng)料 （領(lǐng)料單）,驗收 入庫,成本核算,工作通知單,工時記錄,費用匯總分配表,成本計算單,存貨明細賬,發(fā)料,第二節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試,一、主要內(nèi)部控制（熟悉） 二、控制測試（理解）,一、生產(chǎn)循環(huán)關(guān)鍵控制,主要涉及部門有：領(lǐng)料、審批、生產(chǎn)、驗收、保管、記賬等。 1、職責(zé)分工 （1）存貨生產(chǎn)計劃的編制與審批要分離。 （2）存貨的驗收與生產(chǎn)部門要分離。 （3）存貨的保管與記錄要分離。 （4）存貨的盤點人員應(yīng)獨立于存貨的保管、使用與記錄人員。 2、授權(quán)審批 （1）生產(chǎn)通知單需經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)。 （2）領(lǐng)料需經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)。 （3）工資需經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)。 （4）成本和費用分配方法采用和變更需

3、經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)。 （5）存貨計價方法的采用和變更需經(jīng)過授權(quán) （6）存貨的盤盈、盤虧、毀損等的處理需經(jīng)過批準(zhǔn)。,一、生產(chǎn)循環(huán)關(guān)鍵控制,3、成本會計制度和會計記錄 （1）采用適當(dāng)?shù)某杀竞怂惴椒?，且前后各期保持一致?（2）采用適當(dāng)?shù)馁M用分配方法，且前后各期保持一致。 （3）成本核算要以經(jīng)過審核的生產(chǎn)通知單、領(lǐng)料單、工資費用分配表、制造費用分配表等原始憑證為依據(jù)。 （4）盡可能采用永續(xù)盤存制進行存貨管理。 （5）領(lǐng)料單、生產(chǎn)通知單、工資費用分配表、制造費用分配表等應(yīng)順序編號。 4、實物控制 （1）建立產(chǎn)成品、在產(chǎn)品等的保管和移交制度。 （2）按類別存放存貨，并定期巡視。 （3）只有經(jīng)過授權(quán)的人員才能接

4、觸存貨實物及相關(guān)文件。 （4）存貨的入庫需經(jīng)過驗收，存貨的出庫需有經(jīng)過批準(zhǔn)的提貨單。 5、定期盤點 應(yīng)定期對存貨進行盤點，以確保賬實相符。,二、控制測試：存貨控制測試,1、觀察和詢問職責(zé)分工情況。 2、抽查存貨入庫業(yè)務(wù)。從存貨明細賬中抽取部分存貨入庫業(yè)務(wù)，檢查是否每筆業(yè)務(wù)都附有驗收報告。 3、抽查存貨出庫業(yè)務(wù)。從存貨明細賬中抽取部分存貨出庫業(yè)務(wù)，檢查是否每筆業(yè)務(wù)都附有經(jīng)批準(zhǔn)的領(lǐng)料單、提貨單，領(lǐng)料單、提貨單是否經(jīng)過批準(zhǔn)。 4、核對存貨發(fā)出憑證和存貨明細賬。抽取部分領(lǐng)料單、提貨單，與存貨明細賬核對，檢查是否所有存貨的發(fā)出均已入賬，領(lǐng)料單、提貨單是否經(jīng)過批準(zhǔn)。 5、定期核對存貨收發(fā)登記簿與相應(yīng)的會計

5、記錄，檢查是否一致。 6、檢查存貨的管理是否良好。檢查存貨的巡視記錄，確定此項控制是否執(zhí)行。 7、檢查是否定期盤點存貨。對發(fā)生的盤盈、盤虧、毀損、報廢等情況是否及時按規(guī)定處理。,二、 控制測試：成本會計制度控制測試,1、抽查產(chǎn)品成本計算單 （1）驗證成本計算是否正確。 （2）審查成本計算單是否附有必要的原始憑證。如生產(chǎn)通知單、領(lǐng)料單、產(chǎn)量和工時記錄、工資費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表等。 （3）審查生產(chǎn)通知單、領(lǐng)料單是否經(jīng)過審批。 （4）審查成本計算單中的記錄與工資費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表中的記錄是否一致。 2、抽查成本計算的原始憑證 （1）審查上述各原始憑證是否

6、連續(xù)編號且經(jīng)過批準(zhǔn)。 （2）從原始憑證追查至產(chǎn)品成本計算單。檢查各種費用歸集和分配是否正確成本計算是否正確成本核算流程是否正確。 3、核對產(chǎn)品成本計算單與生產(chǎn)成本總賬、明細賬記錄是否一致。 4、比較本期和前期的成本計算方法。檢查是否一致。,二、 控制測試：工薪控制測試,檢查工人檔案，工時卡是否由經(jīng)授權(quán)的人員進行管理。 檢查工資是否為實際發(fā)生。 檢查工資匯總分配表，是否全部計入成本。,第三節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的實質(zhì)性程序,一、存貨審計概述（了解） 二、存貨成本測試（掌握） 三、存貨監(jiān)盤（掌握） 四、存貨計價測試（掌握） 五、存貨截止測試（掌握）,一、存貨審計概述 1、重點審計目標(biāo) 存貨存在 存貨估價 2

7、、存貨審計具有復(fù)雜性,第三節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的實質(zhì)性程序,二、存貨成本的審計,（一）直接材料成本的審計 1、抽查產(chǎn)品成本計算單 2、檢查直接材料耗用數(shù)量的真實性 3、分析復(fù)核 4、抽查領(lǐng)料單、發(fā)料單是否授權(quán)，材料成本計價是否適當(dāng) 5、檢查定額或標(biāo)準(zhǔn)成本是否有變更，差異處理是否恰當(dāng),二、存貨成本的審計,（二）直接人工成本的審計 1、抽查產(chǎn)品成本計算單 2、分析復(fù)核 3、檢查會計記錄及會計處理是否正確 4、檢查標(biāo)準(zhǔn)成本有無變動，及對差異的處理是否正確,二、存貨成本的審計,（三）制造費用的審計 1、獲取或編制制造費用匯總表 2、檢查明細賬 3、必要時，截止測試 4、檢查制造費用的分配 5、檢查標(biāo)準(zhǔn)成本有無

8、變動，及對差異的處理是否正確,（四）主營業(yè)務(wù)成本審計目標(biāo),1、確定記錄的營業(yè)成本是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān) ； 2、確定營業(yè)成本記錄是否完整； 3、確定與營業(yè)成本有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄； 4、確定營業(yè)成本已記錄于正確的會計期間； 5、確定營業(yè)成本的內(nèi)容是否正確； 6、確定營業(yè)成本與營業(yè)收入是否配比； 7、確定營業(yè)成本的披露是否恰當(dāng)。,（四）主營業(yè)務(wù)成本審計方法 1、獲取或編制主營業(yè)務(wù)成本明細表，復(fù)核加計是否正確，并與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對是否相符，結(jié)合其他業(yè)務(wù)成本科目與營業(yè)成本報表數(shù)核對是否相符； 2、復(fù)核主營業(yè)務(wù)成本明細表的正確性，編制生產(chǎn)成本與主營業(yè)務(wù)成本倒軋表； 3、檢查主

9、營業(yè)務(wù)成本的內(nèi)容和計算方法是否符合會計準(zhǔn)則規(guī)定，前后期是否一致。,4、實質(zhì)性分析程序 1)比較當(dāng)年度與以前年度不同品種產(chǎn)品的主營業(yè)務(wù)成本和毛利率，并查明異常情況的原因； 2)比較當(dāng)年度與以前年度各月主營業(yè)務(wù)成本的波動趨勢，并查明異常情況的原因； 3)比較被審計單位與同行業(yè)的毛利率，并查明異常情況的原因； 4)比較當(dāng)年度及以前年度主要產(chǎn)品的單位產(chǎn)品成本，并查明異常情況的原因。,5、抽查若干月主營業(yè)務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)明細清單，比較計入主營業(yè)務(wù)成本的品種、規(guī)格、數(shù)量和主營業(yè)務(wù)收入的口徑是否一致，是否符合配比原則； 6、檢查重大調(diào)整事項、非常規(guī)項目的原始憑證，檢查其會計處理是否正確； 7、檢查產(chǎn)品成本差異或商

10、品進銷差價的計算、分配和會計處理是否正確； 8、檢查主營業(yè)務(wù)成本的披露是否恰當(dāng)。,生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表,例如：注冊會計師審計存貨時發(fā)現(xiàn)以下問題： （1）期末盤點在產(chǎn)品實際金額為38000元 （2）期末盤盈原材料3000元 （3）將在建工程發(fā)生的人工工資2000元記入了生產(chǎn)成本,三、存貨監(jiān)盤 （一）存貨監(jiān)盤的定義和目標(biāo) 1、定義：CPA現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點，并進行適當(dāng)?shù)某椴?2、實現(xiàn)的審計目標(biāo) （1）被審計單位記錄的所有存貨確實存在 （2）被審計單位記錄的所有存貨屬于被審計單位的合法財產(chǎn) （3）被審計單位記錄存貨反映了被審計單位擁有的全部存貨 3、存貨監(jiān)盤重要性,第三節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的實

11、質(zhì)性程序,三、存貨監(jiān)盤 （一）存貨監(jiān)盤的定義和目標(biāo) 4、管理層和審計責(zé)任 (1)定期盤點存貨，合理確定存貨的數(shù)量和狀況是被審計單位管理層的責(zé)任； (2)實施存貨監(jiān)盤，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)是注冊會計師的責(zé)任。,三、存貨監(jiān)盤 （二）存貨監(jiān)盤計劃 1、制定存貨監(jiān)盤計劃的基本要求 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位存貨盤點計劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤作出合理安排。 （1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，并考慮獲取、審閱和評價被審計單位的預(yù)定盤點程序。 （2

12、）根據(jù)計劃過程所搜集的信息，CPA可確定參與監(jiān)盤的地點和存貨監(jiān)盤的程序。 （3）存貨監(jiān)盤主要包括控制測試和實質(zhì)性測試,三、存貨監(jiān)盤 （二）存貨監(jiān)盤計劃 2、制定存貨監(jiān)盤計劃應(yīng)實施的工作 （1）了解存貨項目的重要程度； （2）了解存貨相關(guān)的內(nèi)部控制； （3）評估與存貨相關(guān)的重大錯報風(fēng)險和重要性； （4）審閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿 （5）考慮實地察看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨； （6）考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計師的工作； （7）復(fù)核或與管理當(dāng)局討論其存貨盤點計劃。,三、存貨監(jiān)盤 （二）存貨監(jiān)盤計劃 3、存貨監(jiān)盤計劃應(yīng)當(dāng)包括以下主要內(nèi)容： （1）存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、

13、范圍及時間安排； （2）存貨監(jiān)盤的要點及關(guān)注事項； （3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工； （4）抽查的范圍。,三、存貨監(jiān)盤 （三）存貨監(jiān)盤程序 1、觀察程序 （1）在被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)觀察盤點現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點標(biāo)識，防止遺漏或重復(fù)盤點。 對未納入盤點范圍的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。 （2）對所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已分別存放、標(biāo)明，且未被納入盤點范圍。 （3）注冊會計師應(yīng)當(dāng)觀察被審計單位盤點人員是否遵守盤點計劃并準(zhǔn)確地記錄存貨的數(shù)量和狀況。,三、存貨監(jiān)盤 （三）存貨監(jiān)盤

14、程序 2、抽查程序 （1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)進行適當(dāng)抽查，將抽查結(jié)果與被審計單位盤點記錄相核對，并形成相應(yīng)記錄。 抽查的目的：控制測試 實質(zhì)性測試 （2）抽查范圍包括所有盤點小組盤點的存貨、難以盤點或隱蔽性較強的存貨。（注意CPA應(yīng)盡可能地避免被審計單位了解自己將抽取測試的存貨項目）,三、存貨監(jiān)盤 （三）存貨監(jiān)盤程序 2、抽查程序 （3）在抽查時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準(zhǔn)確性（真實性）；注冊會計師還應(yīng)當(dāng)從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。 （4）如果抽查時發(fā)現(xiàn)差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明原因，及時提請被審計單位更正。如果差

15、異較大，注冊會計師應(yīng)當(dāng)擴大抽查范圍或提請被審計單位重新盤點。,三、存貨監(jiān)盤 （三）存貨監(jiān)盤程序 3、特別關(guān)注的情況 （1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點 （2）注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當(dāng)?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。,三、存貨監(jiān)盤 （三）存貨監(jiān)盤程序 3、特別關(guān)注的情況 （3）在監(jiān)盤過程中，注冊會計師應(yīng)獲取存貨驗收入庫、裝運出庫及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，并追查至被審計單位的會計記錄，以檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。CPA通常可觀察存貨的驗收入庫地點和裝運出庫地點以執(zhí)行截止測試。 A、采用連續(xù)編號憑證 B、沒有采用連續(xù)編

16、號憑證 C、使用運貨車箱或拖車,三、存貨監(jiān)盤 （三）存貨監(jiān)盤程序 4、存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作 （1）在被審計單位存貨盤點結(jié)束前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)： A、再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否均已盤點； B、取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進行核對。,4、存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作 （2）注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己在存貨監(jiān)盤過程中獲取的信息復(fù)核被審計單位存貨盤點結(jié)果匯總記錄，評估其是否正確地反映了實際盤點結(jié)果。 （3）如果存貨盤點日不是資產(chǎn)負債表日，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，確定盤點日與資產(chǎn)負債表日

17、之間存貨的變動是否已作正確的記錄。 （4）在永續(xù)盤存制下，如果永續(xù)盤存記錄與存貨盤點結(jié)果之間出現(xiàn)重大差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施追加審計程序，查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。 （5）如果認為被審計單位的盤點方式及其結(jié)果無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位重新盤點。,三、存貨監(jiān)盤 （四）特殊情況的處理 1、由于存貨的性質(zhì)或位置而無法實施存貨監(jiān)盤 如果由于被審計單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實施存貨監(jiān)盤，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮能否實施替代審計程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。,注冊會計師實施的替代審計程序主要包括： A、檢查進貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；

18、B、檢查資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證； C、向顧客或供應(yīng)商函證。,2、如果因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實施存貨監(jiān)盤或接受委托時被審計單位的期末存貨盤點已經(jīng)完成 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估存貨內(nèi)部控制的有效性，對存貨進行適當(dāng)抽查或提請被審計單位另擇日期重新盤點，同時測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。 不可預(yù)見的因素 接受委托時被審計單位的期末存貨盤點已經(jīng)完成,3、委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨 對被審計單位委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向保管人或債權(quán)人函證。如果此類存貨的金額占流動資產(chǎn)或總資產(chǎn)的比例較大，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮

19、實施存貨監(jiān)盤或利用其他注冊會計師的工作。,4、首次接受委托的情況 當(dāng)注冊會計師首次接受委托未能對上期期末存貨實施監(jiān)盤，且該存貨對本期會計報表存在重大影響時，如果已獲取有關(guān)本期期末存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施以下一項或多項審計程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)： A、查閱前任注冊會計師工作底稿； B、審閱上期存貨盤點記錄及文件； C、抽查上期存貨交易記錄； D、運用毛利百分比法等進行分析。,存貨監(jiān)盤例題,注冊會計師對X股份有限公司2010年末的存貨執(zhí)行監(jiān)盤程序時，發(fā)現(xiàn)下列情況： 甲商品10件未懸掛盤點標(biāo)簽，經(jīng)注冊會計師詢問，X公司稱該商品為受托代銷商品。

20、 在原材料倉庫外，散亂堆放A材料1噸，已懸掛盤點標(biāo)簽，經(jīng)注冊會計師抽點相符。 在運輸部門，有乙商品100件已裝車，已懸掛盤點標(biāo)簽，經(jīng)注冊會計師抽點相符；經(jīng)詢問，X公司稱該商品已銷售給Y公司。 請問：針對上述情況，注冊會計師進一步應(yīng)如何處理？,注冊會計師應(yīng)向委托代銷方函證，證實是否確實屬于代銷商品。如屬實，可確認被審計單位的處理。 向倉庫和生產(chǎn)部門詢問，該材料是否為報廢的材料；如確實為已報廢的材料，應(yīng)提請被審計單位剔除這部分存貨。如非報廢材料，當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時，應(yīng)提請被審計單位計提存貨跌價準(zhǔn)備。 向銷售部門獲取有關(guān)銷售給Y公司乙商品的銷售合同等原始文件，確認該商品的產(chǎn)權(quán)是否仍屬于X公司。如

21、屬實，可確認X公司的處理；否則，不應(yīng)確認為X公司的存貨。,四、存貨計價測試 1、樣本的選擇 2、計價方法要求 合法符合會計準(zhǔn)則； 合理適合企業(yè)特點； 一致不得隨意變動，如變動，應(yīng)合法、合理，并予披露。 3、計價測試內(nèi)容 （1）存貨價格組成內(nèi)容測試 （2）存貨發(fā)出計價方法 （3）期末存貨減值測試（成本與可變現(xiàn)凈值孰低）,五、存貨截止測試,檢查截至12月31日購入并包括在12月31日存貨盤點范圍內(nèi)的存貨。,存貨截止測試p288,(1) 所有在截止日期以前入庫的存貨均已包括在盤點范圍內(nèi)并己反映在賬簿之中， 且任何在截止日期以后入庫的存貨項目均未包括在盤點范圍內(nèi), 也未反映在賬簿記錄之中； (2) 所

22、有在截止日期以前裝運出庫的存貨項目均未包括在盤點范圍內(nèi)且未反映在賬簿之中，任何在截止日期以后裝運出庫的存貨項目均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在賬簿之中； (3) 所有己確認為銷售、但尚未裝運出庫的商品均未包括在盤點范圍內(nèi)且未反映在賬簿之中； (4) 所有已記錄為購貨、但尚未入庫的存貨均已包括在盤點范圍內(nèi)并己反映在賬簿之中； (5)在途存貨和被審計單位直接向其顧客發(fā)運的存貨均已得到了適當(dāng)?shù)臅嬏幚怼?存貨截止測試的方法P291,購貨截止原則：貨物入庫(列入存貨)與入賬應(yīng)在同一時期；是否入賬以貨物入庫為準(zhǔn)。如果先入庫后入賬，則少記存貨和應(yīng)付賬款；如果先入賬后入庫，則虛減利潤。 1、檢查存貨盤點日前后的購貨發(fā)票與驗收報告、入庫單（出庫單）日期的恰當(dāng)性。 抽取盤點日前后發(fā)票與驗收單、入庫單核對； 2、查閱驗收部門的業(yè)務(wù)記錄 審閱驗收部門和倉庫的業(yè)務(wù)記錄，抽查年底前后的購貨和銷貨，查明其發(fā)票是否在同期入賬； 未收到發(fā)票的存貨入庫，是否將入庫單分別存放或暫估入賬。,存貨截止測試?yán)},注冊會計師在對某公司2010年12月31日的期末會計資料的審計中，發(fā)現(xiàn)在資產(chǎn)負債表日前后