1、我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇依據(jù)和未來(lái)應(yīng)用展望隨著我國(guó)新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施，會(huì)計(jì)行業(yè)內(nèi)有關(guān) 會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的研究與討論正以如火如荼之勢(shì)展開(kāi)。結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 實(shí)施以來(lái)出現(xiàn)的問(wèn)題，以及人們對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的討論，我將在以下 幾個(gè)方面進(jìn)行論述。一、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性與會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征之間的關(guān)系會(huì)計(jì)計(jì)量是根據(jù)一定的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量方法，將符合確認(rèn)條件的 會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于財(cái)務(wù)報(bào)表而確定其金額的過(guò)程。企業(yè)應(yīng)當(dāng) 按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量，確定相關(guān)金額。計(jì)量屬性是指所 予計(jì)量的某一要素的特性方面，從會(huì)計(jì)角度，計(jì)量屬性反映的是會(huì)計(jì) 要素金額的確定基礎(chǔ)，主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、 現(xiàn)值

2、和公允價(jià)值等。根據(jù)2006年版企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的描述，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括： 歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。通俗的講，就 是從不同的角度方向去計(jì)量會(huì)計(jì)事項(xiàng)。而會(huì)計(jì)目標(biāo)的定義在學(xué)術(shù)界是有爭(zhēng)論的，主流的思想是會(huì)計(jì)目標(biāo) 受托責(zé)任觀和決策有用這兩種觀點(diǎn)。受托責(zé)任觀者認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息系 統(tǒng)的根本目標(biāo)是體現(xiàn)和反映管理當(dāng)局對(duì)公司經(jīng)營(yíng)與管理的責(zé)任。他站 在管理當(dāng)局的角度來(lái)選擇適當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性。這中觀點(diǎn)認(rèn)為會(huì)計(jì)信息只 要恰如其分地反映管理當(dāng)局對(duì)受托責(zé)任的履行情況，有效地管理和運(yùn) 用公司資源，且不致因信息的過(guò)量提供或不恰當(dāng)揭示而對(duì)管理當(dāng)局持 續(xù)、有效的經(jīng)營(yíng)管理形成負(fù)面影響即為最佳。而決策有用觀是站在信

3、息使用者（主要是外部利益關(guān)系人如投資人、債權(quán)人、政府機(jī)構(gòu)等） 的角度，認(rèn)為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的基本職能是提供對(duì)信息使用者的決策有 用的信息，即突出了能導(dǎo)致決策差別能力的相關(guān)性。不同的使用者的 不同決策導(dǎo)致不同的計(jì)量屬性的選擇。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征是指財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息對(duì)使用者有用的性 質(zhì)。他主要包括：可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形 式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時(shí)性幾個(gè)方面。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) (IASC) 1989年公布的編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的結(jié)構(gòu)也指出“使財(cái) 務(wù)報(bào)表提供的信息對(duì)使用者有用的質(zhì)量特征包括可理解性、相關(guān)性、 可靠性和可比性”?？梢?jiàn)，決策有用是對(duì)會(huì)計(jì)信息的基本質(zhì)量要求， 而可靠性和相關(guān)

4、性是有用會(huì)計(jì)信息的最重要的質(zhì)量特征?？煽啃砸髸?huì)計(jì)核算的各個(gè)階段，包括會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和 報(bào)告，必須力求真是客觀，必須以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及表明經(jīng)濟(jì)業(yè) 務(wù)發(fā)生的合法憑證為依據(jù)。相關(guān)性,即提供的信息應(yīng)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策、 投資者和債權(quán)人決策以及經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)相關(guān)，有助于決策。SFAC NO.2 認(rèn)為,會(huì)計(jì)信息要與投資者、債權(quán)人等使用者的投資和信貸決策相關(guān)， 就必須通過(guò)幫助其對(duì)過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)的結(jié)果做出預(yù)測(cè)或者是證實(shí)或 更正先前的期望,從而具備在決策中導(dǎo)致差別的能力。相關(guān)性包括預(yù) 測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值、及時(shí)性(時(shí)效性)三個(gè)方面的屬性我國(guó)資本市場(chǎng)屬于次強(qiáng)式有效，會(huì)計(jì)信息更多地表現(xiàn)為一種不對(duì) 稱的狀態(tài)，即在

5、商業(yè)交易中有一些人可能比其他人具有信息優(yōu)勢(shì)。在 這種情況下，可靠性和相關(guān)性的要求很難兩全，可靠性面向過(guò)去，重 在事后反映；而相關(guān)性則面向未來(lái)，目的在于滿足決策需求。相關(guān)性 中的預(yù)測(cè)性和及時(shí)性要求可能影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，而為了追求完 全可靠而忽略了信息的及時(shí)性和預(yù)測(cè)性，再可靠的信息，其相關(guān)性也 會(huì)大大降低。以上就是三者之間的關(guān)系，人們對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的側(cè)重點(diǎn)以 及對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)立場(chǎng)的不同，促使人們選擇不同的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，三者 是相互影響，相互促進(jìn)的關(guān)系。二、我國(guó)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的規(guī)定及其背景從2007年實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中我們可以看到：我國(guó)新的企業(yè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一基本準(zhǔn)則明確的將公允價(jià)值作

6、為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性之一， 并在17個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不同程度的運(yùn)用了這一計(jì)量屬性。這是一 個(gè)新的亮點(diǎn)與改變，改變了我國(guó)以單一的歷史成本計(jì)量的傳統(tǒng)。在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，投資性房地產(chǎn)、金融工具和衍生金融工具以 及其他部分業(yè)務(wù)被要求以公允價(jià)值計(jì)量。究其原因，可以歸納為以下 幾個(gè)方面：近年來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日趨復(fù)雜，大量的兼并、重組、聯(lián)營(yíng) 行為使資產(chǎn)價(jià)值頻繁變動(dòng)；通貨膨脹時(shí)期貨幣幣值劇烈變動(dòng)，使各個(gè) 時(shí)期以歷史成本計(jì)量失去了可比性；金融工具不斷創(chuàng)新期權(quán)、期貨等 衍生金融工具給傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)計(jì)量提出了新的挑戰(zhàn)；商譽(yù)、人力資源等 隱性資產(chǎn)在一些企業(yè)中變得越來(lái)越重要。這對(duì)歷史成本形成了較大的 沖擊，其自身缺陷也暴露無(wú)疑

7、。公允價(jià)值正是由于歷史成本滿足不了 新經(jīng)濟(jì)形式的需求被提出的，其運(yùn)用體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)重于形式原 則。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及美國(guó)等一些市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則紛紛將 公允價(jià)值作為重要甚至是首選的計(jì)量屬性加以運(yùn)用，以提高會(huì)計(jì)信息 的相關(guān)性。公允價(jià)值會(huì)計(jì)實(shí)踐代表了會(huì)計(jì)發(fā)展的國(guó)際趨勢(shì)。為了實(shí)現(xiàn) 與國(guó)際接軌和適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的需求，我們有必要對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的 要求進(jìn)行必要的調(diào)整和改進(jìn)。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展以及與世界各國(guó)的來(lái)往，貨幣匯率以 及經(jīng)濟(jì)運(yùn)行難免會(huì)出現(xiàn)波動(dòng)。在這種情況下，單純使用歷史成本的會(huì) 計(jì)計(jì)量屬性就難以保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，甚至在物價(jià)波動(dòng)較大的時(shí) 候，都難以保持可靠性的基本要求，會(huì)造成虛增利潤(rùn)、損

8、傷企業(yè)資本 的嚴(yán)重后果。另外，隨著股市、金融產(chǎn)品的蓬勃發(fā)展，會(huì)計(jì)信息使用 者對(duì)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性提出了較高的要求，因此，有必要把公允價(jià)值 計(jì)量引入日常的會(huì)計(jì)工作中來(lái)。公允價(jià)值計(jì)量的優(yōu)越性。公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性在適應(yīng) 金融創(chuàng)新的需要、真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果、保全企業(yè)資本、符合 配比原則要求、提高信息的決策相關(guān)性等方面同樣可以做的更好，在 未來(lái)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中顯得尤為重要。四、我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中選擇會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的困境新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，符合世界會(huì)計(jì)計(jì)量 發(fā)展的趨勢(shì)，有利于我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量的科學(xué)化、規(guī)范化發(fā)展。公允價(jià)值會(huì)計(jì)為保證其產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息具備一定的可靠性和可 操作性，要求市價(jià)

9、或?qū)ξ磥?lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)應(yīng)力求公正合理。如果市 價(jià)是在一個(gè)活躍、流動(dòng)和健全的市場(chǎng)上形成的，則它就提供了公允價(jià) 值的最好依據(jù)。如果市場(chǎng)缺乏活力、不夠健全，或者在市場(chǎng)上這種資 產(chǎn)或金融工具的交易很少，其市價(jià)的公允性可能就值得懷疑。在這種 情況下，要求會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備較高的職業(yè)判斷和分析能力，以利用估 價(jià)技術(shù)來(lái)確定其公允價(jià)值。而這些條件對(duì)我國(guó)來(lái)說(shuō)，目前尚不具備， 主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1我國(guó)市場(chǎng)化程度較低公允價(jià)值是市場(chǎng)的產(chǎn)物，它的可靠與否取決于市場(chǎng)化程度的高 低。我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì) 體制還不完善，市場(chǎng)規(guī)模小，集中程度不夠，市 場(chǎng)由于受地域的限制和技術(shù)手段落后的影響，呈現(xiàn)出相對(duì)分散的狀 況。此時(shí)，市價(jià)很難說(shuō)是

10、否能代表國(guó)家整個(gè)大市場(chǎng)的交易價(jià)格。另外， 由于市場(chǎng)法規(guī)尚不十分健全，其市價(jià)的公允合理性也很值得懷疑。在 這種情況下，公允價(jià)值很難確定，即使確定下來(lái)，其可靠性也不會(huì)太 高。2我國(guó)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)平均偏低在我國(guó)，會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的會(huì)計(jì)工作要求尚有 差距。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求會(huì)計(jì)人員不但要精通會(huì)計(jì)，同時(shí)還應(yīng)熟練掌握 計(jì) 算機(jī)技術(shù)和其他的財(cái)務(wù)管理技術(shù)，而我國(guó)的會(huì)計(jì)人員目前尚未達(dá)到 這樣的標(biāo)準(zhǔn)。長(zhǎng)期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式也使會(huì)計(jì)人員缺乏與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適 應(yīng)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和分析的訓(xùn)練，也導(dǎo)致了職業(yè)道德水平的低下，這 可以從我國(guó)目前會(huì)計(jì)信息失真、虛假的嚴(yán)重程度得到證明。在這種情 況下，如強(qiáng)迫會(huì)計(jì)人員去適用公允價(jià)值

11、會(huì)計(jì)，其后果只能使會(huì)計(jì)信息 失真、虛假的現(xiàn)象加劇。3我國(guó)的會(huì)計(jì)電算化和相關(guān)信息技術(shù)的應(yīng)用程度不高在我國(guó)，目前的會(huì)計(jì)電算化的普及仍不太廣，據(jù)資料顯示，目前 我國(guó)企事業(yè)單位的電算化普及率約為30%左右，而且大都是最基本的 會(huì)計(jì)核算軟件，各種會(huì)計(jì)分析、管理型軟件還很少見(jiàn)。特別是由于國(guó) 家整個(gè)市場(chǎng)網(wǎng)絡(luò)還沒(méi)完全形成，企業(yè)與市場(chǎng)的信息聯(lián)系仍靠手工處 理，這顯然不利于會(huì)計(jì)人員對(duì)市場(chǎng)價(jià)格和具有相同本質(zhì)的其他資產(chǎn)市 價(jià)的及時(shí)收集。上述問(wèn)題制約了我國(guó)會(huì)計(jì)事業(yè)的發(fā)展，不利于現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)制度的確 立。因此，我們有必要因地制宜的的進(jìn)行必要的調(diào)整和改變，尤其是 在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，更多的應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中要求的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性顯得尤為 重

12、要。四、我國(guó)未來(lái)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的展望歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。這五種計(jì) 量屬性并不是排它的，使用者在選擇時(shí)，可以根據(jù)具體的環(huán)境狀況和 會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，兼容不同的計(jì)量屬性。目前，大部分國(guó)家的做法是以 歷史成本為基礎(chǔ)，根據(jù)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)發(fā)展水平，兼容其它幾 種不同的計(jì)量屬性。我國(guó)也是如此。今后，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的 不斷完善，新經(jīng)濟(jì)利益格局的形成，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的不斷提高，我們 可以在不同的形勢(shì)下，選擇相應(yīng)的計(jì)量屬性，從而更好地進(jìn)行會(huì)計(jì)確 認(rèn)和計(jì)量，達(dá)到會(huì)計(jì)的目標(biāo)。尤其是公允價(jià)值計(jì)量屬性，是未來(lái)會(huì)計(jì)計(jì)量的發(fā)展方向和趨勢(shì)， 必須給予必要的重視與關(guān)注，逐漸使我國(guó)的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性形

13、成一種一 公允價(jià)計(jì)量為主題，因地制宜的使用多種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的格局。具體 可以表述為：1建立與公允價(jià)值相適應(yīng)的市場(chǎng)環(huán)境美國(guó)作為公允價(jià)值研究最有代表性的國(guó)家，源于發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng) 帶來(lái) 金融 工具日新月異對(duì)計(jì)量屬性提出新的要求與高度分散的股 權(quán)結(jié)構(gòu)帶來(lái)的信息使用者更傾向于關(guān)注信息的相關(guān)性。這就說(shuō)明公允 價(jià)值的應(yīng)用還需要有相適應(yīng)的市場(chǎng)環(huán)境但是在我國(guó)現(xiàn)階段，公允價(jià)值 計(jì)量所依存的市場(chǎng)環(huán)境并不完善，公允價(jià)值可能難以達(dá)到公允，并有 可能成為利潤(rùn)操縱的工具。2建立公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則及其框架體系目前我國(guó)涉及公允價(jià)值的相關(guān)準(zhǔn)則較為普遍，但是分布較為零 散，缺乏系統(tǒng)指導(dǎo)公允價(jià)值理論和實(shí)務(wù)的公允價(jià)值準(zhǔn)則和框架體系。 隨著我國(guó)資本市場(chǎng)不斷成熟新的金融工具不斷涌現(xiàn)，傳統(tǒng)歷史成本 計(jì)量的弊端已嚴(yán)重制約著會(huì)計(jì)信息的決策價(jià)值和會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展， 以公允價(jià)值計(jì)量為代表的計(jì)量屬性是會(huì)計(jì)計(jì)量改革的方向。在此背景 下，理論界應(yīng)著手建立適合我國(guó)國(guó)情的公允價(jià)值計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和公允 價(jià)值計(jì)量框架體系，以更好推動(dòng)理論研究和指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。3.加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)教育和會(huì)計(jì)電算化以及先關(guān)技術(shù)的研究建設(shè) 工作。會(huì)計(jì)工作歸根到底還是有會(huì)計(jì)人員來(lái)執(zhí)行，所以提高