虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的司法認(rèn)定

第205條?！吨袊?guó)刑法》第號(hào)規(guī)定，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪是指為他人錯(cuò)誤開(kāi)具罰款、為自己錯(cuò)誤開(kāi)具、為他人開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的行為。其中介紹人在本罪中所處地位及應(yīng)當(dāng)如何量刑的問(wèn)題,在理論上存有爭(zhēng)議,司法實(shí)踐中甚至同一司法機(jī)關(guān)都有不同的判例,影響了司法判決的嚴(yán)肅性和一致性。本文試圖對(duì)此問(wèn)題作一探討,以期引起司法機(jī)關(guān)的重視。一、發(fā)票過(guò)程中本適用共犯行為共犯罪的司法認(rèn)定判例1:被告人李某應(yīng)被告單位某科技公司負(fù)責(zé)人被告人張某要求,為該公司介紹虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票5份,發(fā)票均被被告單位入賬抵扣,抵扣金額人民幣l4萬(wàn)余元。公訴機(jī)關(guān)認(rèn)定被告人李某為個(gè)人犯罪,系與被告單位、被告人張某構(gòu)成共同犯罪,且系從犯。法院判決認(rèn)定被告人李某系為被告單位聯(lián)系虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票而非為被告單位介紹虛開(kāi),構(gòu)成(單位)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪,適用單位犯罪的刑罰,且系被告單位責(zé)任人員中的從犯,對(duì)其從輕處罰,判處李某有期徒刑8個(gè)月,緩刑1年。判例2:被告人陳某應(yīng)某電子公司負(fù)責(zé)人要求,為該公司介紹虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票2l份,發(fā)票均被電子公司入賬抵扣,抵扣金額人民幣73萬(wàn)余元。司法機(jī)關(guān)認(rèn)定被告人陳某為個(gè)人犯罪,且為單獨(dú)犯罪,其行為導(dǎo)致國(guó)家稅款被騙取73萬(wàn)余元,屬于“虛開(kāi)稅款數(shù)額巨大”,鑒于被告人陳某有自首情節(jié),對(duì)其減輕處罰,判處有期徒刑3年,緩刑4年,罰金人民幣2萬(wàn)元。判例3:被告人張某應(yīng)被告單位某汽車修理公司負(fù)責(zé)人馬某要求,介紹了被告人奚某為被告單位開(kāi)具增值稅專用發(fā)票,發(fā)票均被被告單位入賬抵扣,抵扣稅款人民幣9萬(wàn)余元。司法機(jī)關(guān)認(rèn)定被告人張某的行為系自然人犯罪,與被告單位、被告人馬某構(gòu)成共同犯罪,且系從犯、其行為導(dǎo)致國(guó)家稅款被騙取9萬(wàn)余元,屬于“情節(jié)嚴(yán)重”,鑒于其系從犯,對(duì)其減輕處罰,判處其有期徒刑2年,緩刑2年,罰金人民幣2萬(wàn)元。從上述三個(gè)不同的司法判例可以看出其背后三種不同的理論觀點(diǎn):判例l的理論觀點(diǎn)認(rèn)為介紹人的行為系單位行為,其理由是:介紹人系應(yīng)被告單位負(fù)責(zé)人的要求聯(lián)系虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票,介紹人可以視為受被告單位雇傭的人,其行為代表了單位意志,又抵扣稅款的利益歸屬于單位,因此,介紹人的行為系單位犯罪,直接適用單位犯罪中對(duì)“其他直接責(zé)任人員”的處罰。同時(shí),與被告單位直接負(fù)責(zé)的主管人員相比,介紹人系應(yīng)主管人員要求而為之,且其獲利較少,故在單位內(nèi)部應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任的人員中處于從犯地位。判例2的理論觀點(diǎn)認(rèn)為介紹人的行為系自然人行為,且否認(rèn)其與受票單位構(gòu)成共同犯罪。其理由是:刑法分則采用列舉的方式規(guī)定,旨在表明上述四種行為都是虛開(kāi)行為的具體表現(xiàn)之一,每種行為均可直接認(rèn)定為虛開(kāi)行為并予以單獨(dú)定罪。否則,分則逐一列舉的特別規(guī)定失去意義;(1)判例3的理論觀點(diǎn)認(rèn)為對(duì)向犯中的介紹行為同樣屬于共犯行為,行為人介紹他人虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票時(shí),便與實(shí)際上虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的人構(gòu)成該犯罪的共犯行為。(2)且介紹人的行為不能視為單位行為,其個(gè)人為受票單位介紹虛開(kāi),與受票單位具有共同的犯罪故意和犯罪行為,構(gòu)成個(gè)人與單位的共同犯罪,由于犯意的提出系被告單位,且主要獲利者為單位,故單位為主犯,介紹人為從犯。二、政府或從票人是否應(yīng)當(dāng)共犯?上述不同的司法判例和理論觀點(diǎn)可以看出,虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪中介紹人的地位與處罰,主要涉及以下三個(gè)問(wèn)題:第一,介紹人的行為究竟是個(gè)人行為還是依附于受票單位的單位行為,能否認(rèn)定其為單位犯罪?第二,介紹人是否與受票人(或開(kāi)票人)構(gòu)成共同犯罪?第三,如果認(rèn)定為共同犯罪,介紹人是否為從犯以及對(duì)其如何量刑?1.其他直接直接直接責(zé)任人(1)單位犯罪中的自然人主體應(yīng)當(dāng)是單位中直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員究竟哪些自然人的行為可以視為單位的行為,我國(guó)刑法條文中并沒(méi)有直接明確的規(guī)定,筆者認(rèn)為,確認(rèn)單位犯罪中自然人主體的意義在于正確認(rèn)定承擔(dān)單位犯罪刑事責(zé)任的主體范圍,即哪些人的行為可以認(rèn)定為單位行為,哪些人就應(yīng)當(dāng)為單位犯罪承擔(dān)刑事責(zé)任。而根據(jù)我國(guó)刑法第3l條的規(guī)定,對(duì)于單位犯罪,無(wú)論是采用雙罰制還是單罰制,都要追究單位中直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員。據(jù)此,筆者認(rèn)為,只有“直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員”的行為才可以認(rèn)定為單位行為。何為直接負(fù)責(zé)的主管人員,根據(jù)最高人民法院《全國(guó)法院審理金融犯罪案件座談會(huì)既要》的精神,是指在單位實(shí)施的犯罪中起決定、批準(zhǔn)。授意、縱容、指揮等作用的人員,一般是單位的主管負(fù)責(zé)人,包括法定代表人。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪中的介紹人,顯然不屬于受票單位的主管人員,上述司法判例2也只是將其歸入“其他直接責(zé)任人員”。而根據(jù)上述《座談會(huì)既要》的規(guī)定,其他直接責(zé)任人員,是指在犯罪單位中具體實(shí)施犯罪并起較大作用的人員,既可以是單位的經(jīng)營(yíng)管理人員,也可以是單位的職工,包括聘任、雇傭的人員。理論界認(rèn)為,構(gòu)成其他直接責(zé)任人員一般需要具備三個(gè)條件:一是必須具有單位成員的身份,二是在明知的情況下直接參與實(shí)施相應(yīng)的單位犯罪,三是在單位犯罪中起主要作用。(4)這種觀點(diǎn)也得到了最高人民法院的認(rèn)可。由此可以看出,單位犯罪中“其他直接責(zé)任人員”的首要條件就是必須是單位內(nèi)部的工作人員。不具有單位成員身份的自然人不可能構(gòu)成單位犯罪中的其他直接責(zé)任人員,如果其參與實(shí)施相應(yīng)的單位犯罪,則成立自然人與單位之間的共同犯罪。(2)介紹人并不是受票單位內(nèi)部的工作人員,其與受票單位是平等民事主體之間的關(guān)系而非具有人身依附性的雇傭關(guān)系單位內(nèi)部的工作人員,簡(jiǎn)言之,即單位職工,包括聘任、雇傭的人員。聘任,是我國(guó)從上世紀(jì)80年代中期開(kāi)始在人事制度改革中逐步推行的一種用人制度。被聘任人員與聘用單位簽訂聘約,規(guī)定一定的聘任期,定期或不定期進(jìn)行考核,考核不合格的,即予以解聘。(1)顯然,介紹人與受票單位并不簽訂所謂的聘約,二者之間不存在聘任關(guān)系。那他們之間是雇傭關(guān)系嗎?筆者認(rèn)為,答案也是否定的。判斷是否存在雇傭關(guān)系,需要明確幾點(diǎn):(2)第一,雙方是否存在人身依附關(guān)系。雇傭關(guān)系中,雇員沒(méi)有自主工作的權(quán)利,雇主隨時(shí)可以改變雇員的工作內(nèi)容,修改工作計(jì)劃,雇員的工作處于雇主的監(jiān)督之下。第二,勞動(dòng)條件的提供及勞動(dòng)方式。雇傭關(guān)系中,由雇主向雇員提供各種勞動(dòng)條件,如勞動(dòng)場(chǎng)所、勞動(dòng)工具和相關(guān)勞動(dòng)資料等。第三,勞動(dòng)報(bào)酬的支付方式。雇傭關(guān)系中,報(bào)酬支付有一個(gè)相當(dāng)較長(zhǎng)的二年支付周期,如按星期、按月支付工資,工資支付有相當(dāng)于該行業(yè)的比較固定的標(biāo)準(zhǔn),報(bào)酬體現(xiàn)的是勞動(dòng)力的價(jià)格。第四,勞務(wù)專屬性程度。雇傭關(guān)系中,由于雙方存在著一定程度的人身依附關(guān)系,所以未經(jīng)雇主同意,雇員不得將自己應(yīng)承擔(dān)的勞動(dòng)義務(wù)轉(zhuǎn)移給他人承擔(dān),必須親自履行。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案中,介紹人只是接受受票單位的委托,為受票單位聯(lián)系開(kāi)票人,并從中獲取開(kāi)票費(fèi)。如果沒(méi)有聯(lián)系上開(kāi)票人,其無(wú)權(quán)從受票單位處獲得報(bào)酬,同時(shí),受票單位也無(wú)權(quán)對(duì)其進(jìn)行監(jiān)督或處罰。受票單位不向介紹人提供勞動(dòng)條件,向其支付的報(bào)酬也不是工資,而是按雙方事先約定的一定比例的開(kāi)票費(fèi)進(jìn)行支付。介紹人可以為多個(gè)受票單位聯(lián)系開(kāi)票人,可以本人直接與開(kāi)票人聯(lián)系,也可以再行通過(guò)他人(即司法實(shí)踐中所稱的“二傳手”、“三傳手”)的聯(lián)系為受票單位開(kāi)票。由此可以看出,介紹人與受票單位之間是平等民事主體之間的關(guān)系,介紹人享有自主權(quán),并不受制于受票單位,二者不存在雇傭關(guān)系。綜上,介紹人的行為是其個(gè)人行為,而非受票單位的單位行為,其介紹虛開(kāi)的行為應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為個(gè)人犯罪而非單位犯罪。2.單位共犯罪的量刑和執(zhí)行規(guī)定設(shè)定了一個(gè)“犯(1)理論上,認(rèn)定介紹人與受票單位構(gòu)成共同犯罪,符合共同犯罪的基本原理從理論上說(shuō),為他人虛開(kāi)和讓他人為自己虛開(kāi)是一對(duì)對(duì)合行為,而介紹他人虛開(kāi)則是一種幫助行為,相對(duì)于通常意義上的“虛開(kāi)”實(shí)行行為而言,這種行為只是一種共犯行為(包括教唆和幫助)。刑法法條明確將“介紹”行為規(guī)定為虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為表現(xiàn)之一,理論上認(rèn)為這是一種“共犯行為實(shí)行行為化”或者“共犯正犯化”的立法例。(3)(2)實(shí)踐中,不認(rèn)定介紹人與受票單位構(gòu)成共同犯罪,將導(dǎo)致量刑失衡單位犯罪和自然人犯罪的差別,既有因主體差異而導(dǎo)致的定性和罪名的不同(比如受賄和單位受賄),也包括同一犯罪構(gòu)成內(nèi)部自然人和單位犯罪定罪量刑的分歧。定罪標(biāo)準(zhǔn)沖擊的是單位共同犯罪中的單位主體和自然人主體刑事責(zé)任的承擔(dān),定罪標(biāo)準(zhǔn)則直接關(guān)涉到單位犯罪主體罪與非罪的認(rèn)定。畢竟,我國(guó)立法和司法解釋賦予單位犯罪更高的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)是個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。(1)以虛開(kāi)增長(zhǎng)值專用發(fā)票罪為例,單位犯罪的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)是自然人犯罪的五倍。這巨大的反差直接帶來(lái)的問(wèn)題就是:如果不認(rèn)定介紹人與受票單位構(gòu)成共同犯罪,對(duì)介紹人只能按照自然人犯罪的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行定罪量刑,且無(wú)法適用從犯的規(guī)定對(duì)其從輕或者減輕處罰。以上述司法判例2為例,陳某為受票單位介紹虛開(kāi)73萬(wàn)余元,對(duì)于受票單位而言,屬于“虛開(kāi)稅款數(shù)額較大”,對(duì)其直接責(zé)任人員的量刑幅度為三年以上十年以下有期徒刑,而對(duì)于個(gè)人犯罪的陳某來(lái)說(shuō),則屬于“虛開(kāi)稅款數(shù)額巨大”,將被處以十年以上有期徒刑或者無(wú)期徒刑。而從理論上講,處于介紹人地位的陳某無(wú)論是從犯意的提起、犯罪過(guò)程中的作用還是從犯罪所獲得的利益看,與被告單位相比都是處于次要的,結(jié)果卻要承擔(dān)比起主要作用的被告單位還要重的刑事責(zé)任,顯然是量刑上的失衡。3.單位和個(gè)人分別適用不同的法定刑司法實(shí)踐中,有少數(shù)的介紹人是以介紹虛開(kāi)為業(yè),具有單獨(dú)的犯罪目的,積極追求犯罪結(jié)果,多次介紹或者為多人介紹,并從中賺取開(kāi)票費(fèi),這種介紹人具有極強(qiáng)的獨(dú)立性,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為本罪的自然人單獨(dú)犯罪。但一般情況下,介紹人具有一定的依附性,他們并不以此為業(yè)、而是應(yīng)開(kāi)票人的要求為其尋找下家,或者應(yīng)受票人的要求為其尋找上家,在一對(duì)對(duì)合行為之間充當(dāng)居間介紹、溝通撮合的角色,從而使對(duì)合行為得以發(fā)生、完成,其在共同犯罪中所起的作用相對(duì)較小,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為從犯。由于我國(guó)刑法對(duì)單位犯罪和個(gè)人犯罪的區(qū)別對(duì)待而產(chǎn)生了一個(gè)問(wèn)題:當(dāng)單位和自然人構(gòu)成共同犯罪時(shí),究竟是按單位和自然人各自犯罪的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn),還是按統(tǒng)一的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn),如果是統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),是按單位犯罪的標(biāo)準(zhǔn)還是按自然人犯罪的標(biāo)準(zhǔn)呢?一種觀點(diǎn)認(rèn)為,如果單位為主實(shí)行犯罪,個(gè)人為從犯時(shí),定罪量刑均應(yīng)適用單位犯罪的標(biāo)準(zhǔn)。理由是參考有身份者與無(wú)身份者共同犯罪適用法律的一般原理,對(duì)無(wú)身份者以真正身份犯罪定罪處刑。而在個(gè)人為主實(shí)行犯罪。單位為從犯時(shí)以及單位與個(gè)人共同實(shí)行犯罪,難以區(qū)分主次地位時(shí),均應(yīng)各自適用相應(yīng)的法定刑。(3)還有觀點(diǎn)則認(rèn)為,對(duì)自然人與單位形成的共同犯罪進(jìn)行處理時(shí),不宜按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)對(duì)有關(guān)自然人和單位進(jìn)行量刑,而應(yīng)該采用不同的法定刑,以及按照各自的標(biāo)準(zhǔn)分別進(jìn)行定罪和量刑。理由是,盡管是共同犯罪,但其中自然人和單位實(shí)際上均有各自的利益歸屬,對(duì)其適用不同的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)符合共同犯罪的基本原理,且符合罪責(zé)刑相適應(yīng)原則。(4)司法解釋的立場(chǎng)是上述第一種觀點(diǎn)。最高司法機(jī)關(guān)未對(duì)這一問(wèn)題作出一般性的解釋,但在個(gè)罪的解釋中涉及了這一問(wèn)題。2002年最高人民法院、最高人民檢察院、海關(guān)總署《關(guān)于辦理走私刑事案件適用法律若干問(wèn)題的意見(jiàn)》第20條規(guī)定“對(duì)單位和個(gè)人共同走私偷逃應(yīng)繳稅額為5萬(wàn)元以上不滿25萬(wàn)元的,應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在案件中所起的作用,區(qū)分不同情況做出處理。單位起主要作用的,對(duì)單位和個(gè)人均不追究刑事責(zé)任,由海關(guān)予以行政處理;個(gè)人起主要作用的,對(duì)個(gè)人依照刑法有關(guān)規(guī)定追究刑事責(zé)任,對(duì)單位由海關(guān)予以行政處理。無(wú)法認(rèn)定單位或個(gè)人起主要作用的,對(duì)個(gè)人和單位分別按照個(gè)人犯罪和單位犯罪的標(biāo)準(zhǔn)處理?！鄙虾Ｊ懈呒?jí)人民法院2004年《關(guān)于刑法總則適用問(wèn)題的解答?》第七條,則對(duì)這一問(wèn)題作了一般性的解釋“單位為主實(shí)行犯罪,個(gè)人起次要或幫助作用的,對(duì)犯罪單位和個(gè)人均應(yīng)以單位所犯之罪定罪處刑。個(gè)人為主實(shí)行犯罪,單位提供幫助或便利條件的。應(yīng)當(dāng)對(duì)犯罪單位和個(gè)人分別適用各自的法定刑;單位與個(gè)人共同實(shí)行犯罪,對(duì)犯罪單位和個(gè)人亦應(yīng)分別適用各自的法定刑?！惫P者也贊成第一種觀點(diǎn),同時(shí)認(rèn)為,社會(huì)科學(xué)不同于自然科學(xué)的一個(gè)顯著特點(diǎn)在于,很多時(shí)候?qū)Υ粋€(gè)問(wèn)題并不存在唯一正確的理論或解決方案。當(dāng)幾種理論各有其合理之處時(shí),我們只能在權(quán)衡各自利弊之后選擇一種相對(duì)合理而非絕對(duì)合理的理論。以上述判例l為例來(lái)比較上述兩種觀點(diǎn)的利弊。就有利的方面來(lái)說(shuō),其實(shí)兩種觀點(diǎn)都可以保障主從犯在處刑上的相互協(xié)調(diào)性。第一種觀點(diǎn)對(duì)介紹人直接適用單位犯罪的量刑檔次,其實(shí)已經(jīng)體現(xiàn)了對(duì)從犯的從輕、減輕。被告人李某為被告單位介紹虛開(kāi)稅款金額l4萬(wàn)余元,對(duì)李某適用單位犯罪的刑罰,是直接處以三年以下有期徒刑或者拘役。第二種觀點(diǎn)是對(duì)介紹人先適用個(gè)人犯罪的量刑檔次,再適用從犯的規(guī)定對(duì)介紹人從輕或者減輕。即對(duì)李某先適用“三