1、第四講 存 貨,本章目錄,第一節(jié) 存貨概述 第二節(jié) 存貨盤(pán)存制度 第三節(jié) 存貨的計(jì)價(jià)方法 第四節(jié) 存貨計(jì)價(jià)的特殊問(wèn)題,第一節(jié) 存貨概述,本節(jié)主要內(nèi)容,一、存貨的含義和類別 二、商業(yè)企業(yè)的收益表 三、銷(xiāo)貨成本模型 四、存貨成本的構(gòu)成 五、庫(kù)存存貨數(shù)量和范圍的確定,存貨的含義和類別,存貨（Inventory） 是指一個(gè)企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中儲(chǔ)備的供銷(xiāo)售或在制造產(chǎn)品過(guò)程中耗用的資產(chǎn)項(xiàng)目。 存貨數(shù)量及計(jì)價(jià)是否準(zhǔn)確，直接影響資產(chǎn)、所得稅和凈收益。 目的：正確確定存貨的數(shù)量和價(jià)值（成本）。,存貨的含義和類別,（一）商品存貨（merchandise） 商業(yè)企業(yè)的庫(kù)存商品 （二）制造業(yè)存貨 1、原材料存貨（

2、raw material） 2、在產(chǎn)品存貨（goods-in-process） 3、產(chǎn)成品存貨（finished goods） 4、制造用品存貨（manufacturing supplies）,存貨的含義和類別,（三）雜項(xiàng)存貨（miscellaneous） 管理、銷(xiāo)售等方面用的物料用品。 我國(guó)會(huì)計(jì)的存貨內(nèi)容： 原材料、燃料、包裝物、低值易耗品、委托加工材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、商品等,商業(yè)企業(yè)的收益表（81頁(yè)）,銷(xiāo)貨凈額 減：銷(xiāo)貨成本 銷(xiāo)貨毛利 減：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 凈收益 ,商業(yè)企業(yè)的收益表,銷(xiāo)貨成本（Cost of sales ） 也稱商品銷(xiāo)售成本（ Cost of goods sold ），是指企業(yè)

3、已銷(xiāo)售給顧客的商品存貨成本。 營(yíng)業(yè)費(fèi)用（Operating expenses） 企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用，通常包括工資費(fèi)、租金費(fèi)、折舊費(fèi)、廣告費(fèi)、公用費(fèi)等。 也可歸納為銷(xiāo)售費(fèi)用和管理費(fèi)用兩類。,商業(yè)企業(yè)的收益表,銷(xiāo)貨毛利（Gross profit） 是指銷(xiāo)貨凈額超過(guò)銷(xiāo)貨成本的差額 銷(xiāo)貨毛利銷(xiāo)貨凈額銷(xiāo)貨成本 存貨成本和銷(xiāo)貨成本的計(jì)算： 存貨成本庫(kù)存存貨數(shù)量單位成本 銷(xiāo)貨成本銷(xiāo)貨數(shù)量單位成本,銷(xiāo)貨成本模型,涉及整個(gè)會(huì)計(jì)期內(nèi)四方面的存貨數(shù)據(jù)： 期初存貨成本 本期購(gòu)貨成本 可供銷(xiāo)售商品成本 期末存貨成本 銷(xiāo)貨成本,Beginning inventory $20,Purchases $100,Co

4、st of goods available for sale $120,Ending inventory $30,Cost of goods sold $90,存貨成本的構(gòu)成（111頁(yè)）,存貨一般按實(shí)際成本計(jì)價(jià) 存貨成本是指使存貨達(dá)到預(yù)期可用狀態(tài)所發(fā)生的所有成本 商品存貨的預(yù)期可用狀態(tài)是指可供銷(xiāo)售狀態(tài) 上述存貨成本計(jì)算原則完全適用于所有的資產(chǎn)項(xiàng)目,外購(gòu)存貨成本的主要內(nèi)容,包括外購(gòu)商品、原材料、零部件等。購(gòu)貨成本也稱采購(gòu)成本，主要包括： 購(gòu)買(mǎi)價(jià)格（發(fā)票價(jià)格）； 采購(gòu)費(fèi)用： 購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)（freight-in） 裝卸費(fèi) 關(guān)稅（customs duty） 途中保險(xiǎn)費(fèi)（insurance） 在途正常損耗等

5、,庫(kù)存存貨數(shù)量和范圍的確定,庫(kù)存存貨數(shù)量根據(jù)會(huì)計(jì)記錄和期末對(duì)存貨進(jìn)行實(shí)地盤(pán)點(diǎn)確定。 庫(kù)存存貨范圍以盤(pán)存日存貨的法定所有權(quán)（legal title）為依據(jù)確定。,確定存貨范圍的一些特殊情況,在途貨品（goods in transit）：根據(jù)交貨條件確定。 寄銷(xiāo)品（consignment out）：委托代銷(xiāo)，屬于委托方存貨。 承銷(xiāo)品（ consignment in）：受托代銷(xiāo)，不屬于代銷(xiāo)方存貨。 委托加工物資：屬于委托方存貨。 受托加工物資：不屬于加工方存貨。,第二節(jié) 存貨盤(pán)存制度,本節(jié)主要內(nèi)容,一、兩種存貨盤(pán)存制度 二、定期盤(pán)存制 二、永續(xù)盤(pán)存制,兩種存貨盤(pán)存（會(huì)計(jì)）制度,是確定存貨數(shù)量和銷(xiāo)貨成

6、本的方法。 確定存貨實(shí)存數(shù)量一般通過(guò)盤(pán)點(diǎn)（physical count）進(jìn)行。 有兩種保持存貨數(shù)量和金額記錄的盤(pán)存（會(huì)計(jì)）制度： 定期盤(pán)存制 永續(xù)盤(pán)存制,定期盤(pán)存制,定期盤(pán)存制（Periodic inventory system） 又稱實(shí)物盤(pán)存制（ physical inventory system ） 指平時(shí)只記錄購(gòu)貨數(shù)量和成本，不涉及每日存貨和銷(xiāo)貨成本的記錄，待期末通過(guò)對(duì)全部存貨進(jìn)行實(shí)地盤(pán)點(diǎn)后，再據(jù)以確定期末存貨結(jié)存數(shù)量、成本和銷(xiāo)貨成本的方法。,定期盤(pán)存制的特點(diǎn),不對(duì)所有庫(kù)存存貨和銷(xiāo)貨保持連續(xù)記錄； 期末，對(duì)庫(kù)存存貨進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)確定實(shí)存數(shù)量，再根據(jù)單位成本確定期末存貨成本，并計(jì)算銷(xiāo)貨成本； 不

7、利于存貨管理和存貨的計(jì)劃與控制； 適合存貨品種多、數(shù)量大，價(jià)值低、收發(fā)頻繁的小型企業(yè)。,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,賬戶的設(shè)置： 設(shè)置“購(gòu)貨”（purchases）賬戶 購(gòu)貨價(jià)款記入“購(gòu)貨”賬戶 通常單獨(dú)設(shè)置“購(gòu)貨退回及折讓”、“購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)” 、“購(gòu)貨折扣”等賬戶，分別記錄相應(yīng)內(nèi)容,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（一）購(gòu)貨的賬務(wù)處理（77頁(yè)） 有兩種處理方法：總價(jià)法和凈價(jià)法 1、總價(jià)法 （1）賒購(gòu)商品（按發(fā)票價(jià)） 借：購(gòu)貨 貸：應(yīng)付賬款客戶 ,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（2）負(fù)擔(dān)購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) 借：購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) 貸：應(yīng)付賬款（對(duì)方墊付） 現(xiàn)金（貨到付） 如為替對(duì)方墊付運(yùn)費(fèi)，則： 借：應(yīng)付賬款 貸：現(xiàn)金 ,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處

8、理,（3）發(fā)生退貨與折讓 借：應(yīng)付賬款 貸：購(gòu)貨退回及折讓 （4）折扣期內(nèi)付款 借：應(yīng)付賬款 貸：購(gòu)貨折扣 現(xiàn)金 ,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（5）購(gòu)貨凈成本的計(jì)算 購(gòu)貨凈成本本期購(gòu)貨購(gòu)貨退回及折 讓購(gòu)貨折扣購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) （例） 79，115頁(yè),定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,2、凈價(jià)法 按扣除現(xiàn)金折扣后的凈價(jià)入賬。 （1）賒購(gòu)商品 借：購(gòu)貨 （凈價(jià)） 貸：應(yīng)付賬款客戶 （2）購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)、退貨與折讓處理同總價(jià)法,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（3）折扣期內(nèi)付款 借：應(yīng)付賬款 貸：現(xiàn)金 （4）超過(guò)折扣期付款 借：應(yīng)付賬款 折扣損失 貸：現(xiàn)金 ,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（二）銷(xiāo)貨的賬務(wù)處理 銷(xiāo)貨時(shí)，只記錄收入，不記錄銷(xiāo)貨成本

9、借：應(yīng)收賬款 貸：銷(xiāo)貨 ,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（三）期末調(diào)整的賬務(wù)處理 平時(shí)，“存貨”賬戶只反映期初余額 期末盤(pán)點(diǎn)后，將其調(diào)整為期末實(shí)際余額，同時(shí)根據(jù)銷(xiāo)貨成本模型確定當(dāng)期銷(xiāo)貨成本。（例，114頁(yè)） （1）結(jié)轉(zhuǎn)期初存貨成本 借：銷(xiāo)貨成本 貸：存貨（期初） ,定期盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（2）根據(jù)盤(pán)點(diǎn)結(jié)果，結(jié)轉(zhuǎn)期末存貨成本 借：存貨（期末） 貸：銷(xiāo)貨成本 （3）結(jié)轉(zhuǎn)購(gòu)貨凈成本 借：銷(xiāo)貨成本 購(gòu)貨退回及折讓 購(gòu)貨折扣 貸：購(gòu)貨 購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) ,存貨 期初存貨 轉(zhuǎn)出期初存貨 期末存貨 銷(xiāo)貨成本 期初存貨 購(gòu)貨 購(gòu)貨退回及折讓 購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) 購(gòu)貨折扣 期末存貨 轉(zhuǎn)出銷(xiāo)貨成本,永續(xù)盤(pán)存制,永續(xù)盤(pán)存制（Perpetua

10、l inventory system） 又稱賬面盤(pán)存法，指用經(jīng)常性的明細(xì)記錄，對(duì)每種貨品的收發(fā)進(jìn)行連續(xù)登記，以隨時(shí)反映庫(kù)存貨品的結(jié)存數(shù)量、成本和銷(xiāo)貨成本。,永續(xù)盤(pán)存制的特點(diǎn),對(duì)所有庫(kù)存存貨和銷(xiāo)貨保持連續(xù)記錄，即對(duì)購(gòu)貨和銷(xiāo)貨直接記錄于存貨賬戶上； 從存貨記錄中，隨時(shí)可確定存貨數(shù)量及成本，便于存貨的計(jì)劃與控制（例如，可決定何時(shí)采購(gòu)及采購(gòu)數(shù)量）； 至少一年對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)一次（期末）； 適合所有類型商品，特別是存貨品種數(shù)量少，價(jià)值高的企業(yè)。,永續(xù)盤(pán)存制的賬務(wù)處理,購(gòu)貨成本全部記入“存貨”賬戶，不再單設(shè)“購(gòu)貨退回及折讓”、“購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)”、“購(gòu)貨折扣”等賬戶； 每次售出或發(fā)出貨品都需確定銷(xiāo)貨成本，并記入“銷(xiāo)貨成

11、本”賬戶中； 期末，“存貨”賬戶中永續(xù)記錄直接得出期末余額，本期銷(xiāo)貨成本也已累計(jì)在“銷(xiāo)貨成本”賬中，無(wú)需進(jìn)行調(diào)整。,永續(xù)盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（一）購(gòu)貨的賬務(wù)處理（117頁(yè)） （1）賒購(gòu)商品 借：存貨 貸：應(yīng)付賬款客戶 （2）負(fù)擔(dān)購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) 借：存貨 貸：應(yīng)付賬款（對(duì)方墊付） 現(xiàn)金（貨到付） ,永續(xù)盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（3）發(fā)生退貨與折讓 借：應(yīng)付賬款 貸：存貨 （4）折扣期內(nèi)付款 借：應(yīng)付賬款 貸：存貨 現(xiàn)金 ,永續(xù)盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（二）銷(xiāo)貨的賬務(wù)處理（117頁(yè)） 銷(xiāo)貨時(shí)，同時(shí)記錄銷(xiāo)貨收入和銷(xiāo)貨成本。 借：應(yīng)收賬款 貸：銷(xiāo)貨 借：銷(xiāo)貨成本 貸：存貨 ,永續(xù)盤(pán)存制的賬務(wù)處理,（三）期末，不需調(diào)整期末

12、存貨和銷(xiāo)貨成本。但在年末，應(yīng)對(duì)存貨進(jìn)行全面盤(pán)點(diǎn)，對(duì)存貨的盤(pán)盈或盤(pán)虧應(yīng)進(jìn)行調(diào)整，將“存貨”賬戶的賬面余額調(diào)整為實(shí)際余額 借：存貨 貸：存貨盤(pán)盈收益 借：存貨盤(pán)虧損失 貸：存貨 ,第三節(jié) 存貨的計(jì)價(jià)方法,本節(jié)主要內(nèi)容,一、存貨計(jì)價(jià)的基本方法 二、個(gè)別辨認(rèn)法 三、平均成本法 四、先進(jìn)先出法 五、后進(jìn)先出法 六、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)收益及所得稅的影響 七、存貨計(jì)價(jià)方法的比較,存貨計(jì)價(jià)的基本方法,存貨的計(jì)價(jià)就是確定存貨的單位成本 普遍采用以原始成本為計(jì)價(jià)基礎(chǔ) 由于存貨單位成本在會(huì)計(jì)期內(nèi)經(jīng)常發(fā)生變化，導(dǎo)致如何確定期末存貨成本和銷(xiāo)貨成本的問(wèn)題。,存貨計(jì)價(jià)的基本方法,會(huì)計(jì)原則允許采用的存貨計(jì)價(jià)方法主要有四種： 個(gè)別

13、辨認(rèn)法、平均成本法、先進(jìn)先出法和后進(jìn)先出法（我國(guó)新制度不用） 都以成本流轉(zhuǎn)（cost flow）假設(shè)為依據(jù) 成本流轉(zhuǎn)指存貨的價(jià)值在企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的流動(dòng)次序，與實(shí)物流轉(zhuǎn)（physical flow）次序不完全相同。,個(gè)別辨認(rèn)法,個(gè)別辨認(rèn)法（specific identification ） 又稱個(gè)別單位成本法（Specific unit cost method），指對(duì)各項(xiàng)發(fā)出的存貨和期末存貨逐一加以辨認(rèn)，分別按各自購(gòu)入或制造時(shí)的成本計(jì)價(jià)。 同時(shí)適用于定期盤(pán)存制和永續(xù)盤(pán)存制 理論上合理準(zhǔn)確：因成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)完全相符。,個(gè)別辨認(rèn)法,缺點(diǎn)： 存貨數(shù)量、品種多時(shí)，工作量太大 適用： 數(shù)量少、價(jià)值高的存貨

14、，如房地產(chǎn)、汽車(chē)、珠寶等。 （例）119頁(yè),先進(jìn)先出法,先進(jìn)先出法（First-in，F(xiàn)irst-out，F(xiàn)IFO） 假定先購(gòu)進(jìn)的貨品先售出，因而期末庫(kù)存存貨均為最近或最后購(gòu)進(jìn)的。 在定期盤(pán)存制下，期末存貨成本按最后一批購(gòu)貨單位成本開(kāi)始計(jì)算，并向上推算；銷(xiāo)貨成本按期初存貨單位成本計(jì)算，并向下推算。 在永續(xù)盤(pán)存制下，逐筆計(jì)算收發(fā)、結(jié)存的存貨成本。（例）120頁(yè),后進(jìn)先出法,后進(jìn)先出法（Last-in，F(xiàn)irst-out，LIFO） 假定后購(gòu)進(jìn)的貨品先售出，因而期末庫(kù)存存貨均為最先購(gòu)進(jìn)的。 在定期盤(pán)存制下，期末存貨成本按期初存貨單位成本開(kāi)始計(jì)算，并向下推算；銷(xiāo)貨成本按最后一批購(gòu)貨單位成本計(jì)算，并向

15、上推算。 在永續(xù)盤(pán)存制下，逐筆計(jì)算收發(fā)、結(jié)存的存貨成本。 （例）121頁(yè),平均成本法,平均成本法（average cost method） 指按收進(jìn)貨品的平均單位成本來(lái)確定期末存貨成本及銷(xiāo)貨成本 主要有兩種方法： 加權(quán)平均法 移動(dòng)加權(quán)平均法,平均成本法,1、加權(quán)平均法（weighted average，WA） 適用于定期盤(pán)存制 期末，將期初存貨成本與本期購(gòu)貨成本之和，除以期初存貨數(shù)量與本期購(gòu)貨數(shù)量之和，來(lái)確定加權(quán)平均單位成本。,平均成本法,2、移動(dòng)加權(quán)平均法（Moving weighted average method） 適用于永續(xù)盤(pán)存制 每次進(jìn)貨時(shí)，重新計(jì)算新的加權(quán)平均單位成本 單位成本比較

16、合理，但計(jì)算量大 （例）124125頁(yè),存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)收益 及所得稅的影響,若物價(jià)穩(wěn)定，存貨單位成本不變，則不同計(jì)價(jià)方法不影響凈收益和所得稅。 若物價(jià)不穩(wěn)定（上漲或下降），存貨單位成本就會(huì)發(fā)生變化，則存貨的不同計(jì)價(jià)方法會(huì)導(dǎo)致不同的銷(xiāo)貨成本，從而對(duì)凈收益和所得稅產(chǎn)生影響。,FIFO LIFO WA 銷(xiāo)售收入 $2 000 $2 000 $2 000 可供銷(xiāo)售 $1 860 $1 860 $1 860 期末存貨 770 620 697.5 銷(xiāo)貨成本 1 090 1 240 1 162.5 銷(xiāo)貨毛利 $ 910 $ 760 $ 837.5 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 200 200 200 稅前收益 $ 710 $

17、560 $ 637.5 所得稅（40%） 284 224 255 凈收益 $ 426 $ 336 $ 382.5,對(duì)收益及所得稅的影響,存貨單位成本上升（下降） FIFO 期末存貨成本最高（最低） 銷(xiāo)貨成本最低（最高） 毛利最高（最低） 所得稅最高（最低） 凈收益最高（最低）,對(duì)收益及所得稅的影響,LIFO 期末存貨成本最低（最高） 銷(xiāo)貨成本最高（最低） 毛利最低（最高） 所得稅最低（最高） 凈收益最低（最高） WA 處于FIFO與LIFO之間,存貨計(jì)價(jià)方法的比較,FIFO 成本流轉(zhuǎn)與實(shí)際較相符； 資產(chǎn)負(fù)債表上報(bào)告最新期末存貨成本 期末存貨成本接近市價(jià)，能較恰當(dāng)?shù)乇憩F(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨實(shí)際價(jià)值

18、。,存貨計(jì)價(jià)方法的比較,在物價(jià)上漲時(shí)，可通過(guò)存貨利潤(rùn)（inventory profit）來(lái)高估凈收益，不能提供最好的收益表信息 存貨利潤(rùn)是指FIFO法下的毛利與LIFO法下的毛利之間的差額（前例$150）。 存貨利潤(rùn)是由于存貨的重置成本上升而產(chǎn)生的。,存貨計(jì)價(jià)方法的比較,LIFO 更符合配比原則 銷(xiāo)貨成本接近現(xiàn)行成本水平，使當(dāng)期的收入與當(dāng)期成本能較好地配比，可準(zhǔn)確地反映凈收益。 在物價(jià)上漲時(shí)，所得稅最低。 成本流轉(zhuǎn)假定與實(shí)際不符。 在物價(jià)上漲時(shí)，會(huì)使資產(chǎn)負(fù)債表的存貨價(jià)值不合理。,存貨計(jì)價(jià)方法的比較,使管理人員容易操縱凈收益 價(jià)格上漲時(shí)，為了少納稅，年末購(gòu)入大量高成本存貨，并為銷(xiāo)貨成本吸收，導(dǎo)致

19、收益下降。 存貨清理問(wèn)題 當(dāng)期末存貨水平下降低于期初存貨時(shí)，銷(xiāo)貨成本就包含了期初存貨中早期的、低成本的存貨層，導(dǎo)致銷(xiāo)貨成本下降，收益上升及所得稅上升。,第四節(jié) 存貨計(jì)價(jià)的特殊問(wèn)題,本節(jié)主要內(nèi)容,一、成本與市價(jià)孰低規(guī)則 二、存貨成本的估計(jì)方法,成本與市價(jià)孰低規(guī)則,成本與市價(jià)孰低規(guī)則（Lower of cost or market rule，LCM） 指采用成本與市價(jià)兩者中的較低者作為存貨計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)。 穩(wěn)健原則的具體體現(xiàn)：當(dāng)存貨市價(jià)下跌低于其成本時(shí)，應(yīng)預(yù)先承認(rèn)存貨價(jià)格下跌損失，并記入當(dāng)期費(fèi)用，以調(diào)低當(dāng)期收益。 但不符合配比原則（存貨未銷(xiāo)售）。,成本與市價(jià)孰低規(guī)則,成本：存貨的原始購(gòu)入成本 市價(jià)：存

20、貨的現(xiàn)行重置成本 市價(jià)有一定限制（上下限）： 上限：存貨的可變現(xiàn)凈值（net realizable value），即正常售價(jià)減合理預(yù)計(jì)的加工和銷(xiāo)售成本。 下限：可變現(xiàn)凈值減去估計(jì)的正常毛利。,成本與市價(jià)孰低規(guī)則,成本與市價(jià)比較有三種方法： 逐項(xiàng)比較法 分類比較法 總額比較法（128頁(yè)） 賬務(wù)處理： 借：存貨跌價(jià)損失 貸：備抵存貨跌價(jià)（或存貨） ,成本與市價(jià)孰低規(guī)則,存貨在期末財(cái)務(wù)報(bào)表上的列示： 資產(chǎn)負(fù)債表按市價(jià)報(bào)告 存貨跌價(jià)損失在收益表中增加銷(xiāo)貨成本,存貨成本的估計(jì)方法,實(shí)務(wù)中因某種原因需對(duì)期末存貨成本加以估計(jì)： 定期盤(pán)存制的企業(yè)，月末需估計(jì)存貨成本（通常年末盤(pán)點(diǎn)）。 遭受意外災(zāi)害，如火災(zāi)、水災(zāi)等，需估計(jì)存貨損失，則要對(duì)期末存貨成本進(jìn)行估計(jì)。 有兩種方法：毛利法和零售價(jià)格法。,毛利法,毛利法（Gross pro